注会会计·张志凤基础班·第四章 长期股权投资（3）

【教材例4-2】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如4-1所示。 表4-1 20×6年3月31日 单位：万元 项 目 账面价值 公允价值 土地使用权（自用） 6 000 9 600 专利技术 2 400 3 000 银行存款 2 400 2 400 合 计 10 800 15 000 假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9 600万元，至企业合并发生时已累计摊销1 200万元。 分析： 本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。 A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按确定的企业合并成本作为其初始投资成本。A公司应进行如下账务处理： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　 150 000 000 管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000 000 累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　　　　 12 000 000 贷：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000 000 银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　27 000 000 营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　42 000 000 【例题4·计算分析题】甲公司2010年4月1日与乙公司原投资者A公司签订，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2010年7月1日购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70％的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税税额85万元，账面成本400万元，承担归还短期贷款义务200万元。 要求：编制业务以上业务的会计处理。 【答案】 会计处理如下： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　785 贷：短期借款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200 主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500 应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　　　　　　85 借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400 贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400 【例题5·计算分析题】2011年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制下的两个公司），占丙公司注册资本的70%, 该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为3200万元，公允价值变动为-200万元），公允价值为3100万元，不考虑其他相关税费。 要求：编制业务以上业务的会计处理。 【答案】 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3100 可供出售金融资产——公允价值变动　　　　　　　　　 　200 贷：可供出售金融资产——成本　　　　　　　　　　　　　　3200 投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100 借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200 贷：资本公积——其他资本公积　　　　　　　　　　　　　 　200 2.企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。 【提示】有关合并财务报表中的处理参见企业合并章节内容。 【教材例4-3】A公司于20×8年以2000万元取得B上市公司5％的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为可供出售金融资产，按公允价值计量。20×9年4月1日，A公司又斥资25000万元自C公司取得B公司另外50％的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司未宣告发放现金股利。A公司原持有B公司5%股权于20×9年3月31日的公允价值为2500万元，累计计入其他综合收益的金额为500万元。A公司与C公司不存在任何关联方关系。 本例中，A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，因A公司与C公司不存在任何关联方关系，故形成非同一控制下企业合并。在购买日，A公司应进行如下账务处理： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　275 000 000 贷：可供出售金融资产　　　　　　　　　　　　　 　　25 000 000 银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　250 000 000 假定A公司于20×8年3月以12000万元取得B公司20%股权，并能对B公司施加重大影响，采用权益法核算该项股权投资，当年度确认对B公司的投资收益450万元。20×9年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。其他资料同上。购买日，A公司应进行以下账务处理： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　150 000 000 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　150 000 000 购买日对B公司长期股权投资的账面价值=（12000+450）+15000=27450（万元） 三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： （一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 【教材例4-4】甲公司于20×6年2月10日，自公开市场买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。甲公司取得该部分股权后，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。 甲公司应当按照实际支付的购买价款和相关费用作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　82 000 000 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　82 000 000 （二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。 为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等于权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。 【教材例4-5】20×6年3月5日，A公司通过增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，该9 000万股股份的公允价值为15 600万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策施加重大影响。 A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　156 000 000 贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 90 000 000 资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　　 66 000 000 发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为： 借：资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　　　6 000 000 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　6 000 000 （三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。 【教材例4-6】A公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6 000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注册资本为24 000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与A公司的财务和生产经营决策。 A公司的账务处理如下： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　60 000 000 贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　48 000 000 资本公积——资本溢价　　　　　　　　　　　　　12 000 000 【例题6·单选题】2010年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为600万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1 000万元（与公允价值相同），A公司的注册资本为4 000万元，B公司投资持股比例为20%。A 公司接受B公司投资时产生的“资本公积——资本溢价”的金额为（ ）万元。 A.0　 　B.200　 　C.600　 　D.800 【答案】B 【解析】A 公司接受B公司投资时产生的“资本公积——资本溢价”的金额=1 000-4 000×20%=200（万元）。 （四）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，按相关准则规定处理。 四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放现金股利或利润的处理 企业无论是以何种方式取得长期股权投资,取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。 【教材例4-7】沿用【例4-4】的资料，假定甲公司取得该项投资时，乙公司已经宣告但尚未发放现金股利，甲公司按其持股比例计算确定可分得30万元。则甲公司在确认该长期股权投资时，应将包含的现金股利部分单独核算，相应的账务处理为： 借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　81 700 000 应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　82 000 000 本讲小结： 1.与投资有关的相关费用会计处理如下： 项目 直接相关的费用、税金 发行权益性证券支付的手续费、佣金等 发行债务性证券支付的手续费、佣金等 长期股权 投资 同一控制 计入管理费用 应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润 计入应付债券初始确认金额 非同一控制 计入管理费用 其他方式 计入成本 交易性金融资产 计入投资收益 持有至到期投资 计入成本 可供出售金融资产 计入成本 2.掌握长期股权投资的初始投资成本的原则和会计处理。