财政税收论文-税务研讨-美国个人所得税税率制度及其借鉴

财政税收-税务研讨-美国个人所得税税率及其借鉴 [摘要]个人所得税制度的改革已成为我国社会各界争论的焦点之一， 而税率是该制度的核心环节。美国的个人所得税制度是国际公认较为完善的税 制，但中美两国个人所得税在税率结构、累进制度、税率适用等方面均存在差 异。目前我国个人所得税税率制度尚存在不足，应借鉴美国的经验来完善我国 现行个人所得税税率制度。 [关键词]个人所得税；超额累进税率；税率差异；制度创新 近几年来，随着经济的飞速发展，个人所得税占财政收入的比重逐年递 增，如何完善我国个人所得税制度已引起全社会的广泛关注。在世界各国中， 美国的个人所得税制度是国际公认较为完善的税制，其税收立法的完备性一直 处于国际领先地位。本文就我国与美国的个人所得税的税率制度进行比较研 究，以期对我国个人所得税税率制度的改革完善提供有益的思路。 一、美国个人所得税税率制度的演变及功能 (一)美国个人所得税税率制度的演变 美国联邦个人所得税发展至今，其税率经历了一个高低起伏的变化过程。 在1913年开征个人所得税时，普通税率为1％。第一次经济危机期间，个人所 得税最低边际税率达到历史最低值，只有0.375％。从1932年开始，税率水平逐年增高，至1944年最高边际税率达94％。20世纪80年代，美国里根政府在经济形势的逼迫下，成功地进行了半个世纪以来规模最大的1986年税改，并引发了世界性税制改革的浪潮。这次改革大幅度地降低了个人所得税的税率，并 且减少了税率档数。此后，克林顿和小布什入主白宫后也积极推行税改，分别 对个人所得税税率结构作了一些调整。 目前，美国个人所得税采用六级超额累进税率结构，税率分别为10％、 15％、25％、28％、33％和35％。个人所得税法对纳税者的全部应税所得按四 种不同申报方式分别规定了级距，同一级距的税率相同，而美国国税局则每年 依据一定指数对该税率表进行调整。 为了进一步改革税制，2005年1月，美国政府成立了税制改革咨询委员 会，该机构随即提出了两项税制改革方案：《单一所得税制方案》和《经济增 长及投资税制方案》。两项税改方案均建议税率结构简单化，分别将税率从原 来的6档累进税制改为4档或3档，并适度扩大各档次的级距。总体上，两种 税制改革方案的内容均触及了美国税率制度的各个方面，其根本目的是构造公 平合理的宏观税制环境，以促进美国经济快速、健康、稳定增长。 (二)美国个人所得税税率制度的功能 个人所得税税率制度一直是美国政府干预、调节经济活动的重要杠杆和调 节社会收入分配的重要工具。弹性的累进税率，使美国的个人所得税收人具有 一定的可靠性，从而保持了国家财政收入的稳定和经济发展的延续。当经济增 长速度过快、出现经济过热时，弹性的累进税率就会自动产生一种拉力，防止 消费和投资需求的过度膨胀，使经济过热现象降温；反之，当经济处于衰退期 时，弹性的税率制度就会产生一种推力，能有效地刺激消费和投资需求的增 长，从而延缓经济衰退，促进经济复苏。几十年来，个人所得税税率制度，对 于调整美国产业之间、产品之间的利益关系，引导和促进产业结构、产品结构 的合理发展起了巨大的作用。 另外，为充分发挥个人所得税调节收入分配的功能，美国对个人所得税实 行合理的累进税率制度，高收入者成为个人所得税纳税的主体。据统计，年收 入在10万美元以上的群体所交纳的税款，占美国全部个人税收总额的60％以上。也就是说，美国政府每年的巨大财政收入，大部分来自占人口比例较少的 富人，而不是普通工薪阶层。实践证明，该制度有效地控制了高收入者收入的 过快增长，体现了公平税负、量能负担的原则。根据美国统计局数据显示，近 10年来，以税率制度为核心的个人所得税的调节使其基尼系数?平均缩小 0.3，税收政策效应达到7％，而且尽管美国这些年来收入差距有所扩大，但由 于其拥有先进的个人所得税制度和完善的社会保障体系，最终使得实际收入差 距基尼系数远远低于目前的水平。 二、中美个人所得税税率制度的差异 我国从1980年开始征收个人所得税，随着经济的不断发展先后对税基和税 率做了相应的调整。目前我国根据个人所得税应税所得性质了两类税率， 采用累进税率和比例税率相结合的方式，对不同性质的所得实行差别对待， 即：工资、薪金所得适用5％～5％的九级超额累进税率；个体工商户的生产经 营所得和企事业单位的承包承租经营所得适用5％～35％的五级超额累进税率；劳务报酬类适用20％～40％的超额累进税率；稿酬所得适用14％的比例税率；股息、红利、财产转让等其余各类所得均适用20％的比例税率。 我国的个人所得税法的出台在时间上虽比美国晚一百多年，但是作为税收 在筹集财政收入、调节收入分配等基本功能上两国是相同的。基于国内外经济 形势和政治因素的变化，中美两国个人所得税税率也均经历了高低起伏的调整 变化过程。但是，由于税收制度、公民纳税意识和社会经济发展水平等多种因 素的影响，中美两国的个人所得税税率制度表现出明显的差异。主要表现如 下： (一)税率结构设计的差异 我国有累进税率和比例税率两种，其中对工薪所得实行九级超额累进税 率，对个体工商户生产经营所得实行五级超额累进税率，月工薪所得“超过10 万元以上”的税率更是高达45％。相比之下，美国实行单一的超额累进税率， 采用10％-35％六级税率。对于高收入人群，美国的平均税负在32％左右，特别是到2006年以后，它的最高边际税率降到35％。也就是说，现在美国高收入人群的平均税负已经小于30％了，这个税率对于美国这个经济发达国家来说 实用性是十分普遍的。 。 通过比较，我们发现我国工薪所得的最高税率比美国多出十个百分点。但 从我国现实情况来看，绝大部分纳税人只适用5％和10％两级税率，20％～45％的税率基本不起作用，每月工薪所得超过10万元需要适用45％的最高税 率的人更是风毛麟角，在实际执行中可谓形同虚设。况且，税率越高，对纳税 人避税、逃税的诱惑就越大，避税、逃税事件也就越容易发生，客观上增大了 税务机关的征管难度。因此这种边际税率过高、税率级次过多的设置是不尽合 理的。 (二)税率累进路线和级距的差异 我国对工薪所得适用的累进税率，累进级距过多，对中低收入的累进程度 跳跃性过快，各级分界点的设置缺乏统一的逻辑规律，第2档的上下界与第4 档上下界之间存在十倍的关系，第5档到第9档的分界点呈现出等差数列关系。与我国累进路线相比，美国的个人所得税税率表很有特色，它是不等额累 进的税率表，不仅应税所得累进额不等，就连税率的累进数也不等。同时，税 率表中的税收适用级距是不同的，所以即使应税收入相同，但由于税收级距不 一致，应纳税额也不相同。值得一提的是，美国在超额累进税率制度中还作了 “累进消失”的安排，即应纳税所得额达到或超过297350美元时，不再按照超额累进税率下通常的计算办法计算应纳税额，而是全额适用最高一级的边际税 率。这一特殊制度亦被各国学者认为是美国1986年税制改革的一个极富创意的神来之笔。 通过比较，我们发现美国的不等额税率在适用上比我国灵活很多，其带有 波动的减速累进路线，累进性比我国更强，累进效果更好。同时，美国还充分 考虑了低收入人群的利益，低税率的级距较大。而我国5％的最低边际税率只适用于月应纳税所得额500元以下，范围显得过于狭窄，让很多纳税人感觉这 种制度只是为国家多征收税收，而不是在调节收入，它因此也打击了广大纳税 人的工作积极性。 (三)税率适用的差异 我国现行税率针对个人收入而设计，只要是月收入过了起征点的居民，不 论家庭负担轻重有别，不论是否已婚，均适用相同的税率。相比较而言，美国 个人所得税法对纳税者的全部应税所得按四种不同申报方式，分别为已婚联合 申报、已婚分别申报、单身和户主四种方式。同样的个人收入，若采用不同的 申报方式，其应税区间不相同，税率也不相同。比如，同样是10万美元的个人 所得，按单身申报方式则税率为28％，按已婚联合申报方式则税率为25％。 通过观察，我们发现，美国的这个税率制度充分考虑了婚姻和家庭负担等 因素，更加体现了量能纳税原则。而我国个人所得税税率的适用无视具体情况 采取一刀切的做法虽简单易行，但它没有考虑地区差异，也未考虑家庭总收入 以及赡养老人、抚养子女等情况，对收入相同而纳税能力不同的纳税人也适用 相同的税率，实际上违背了税收公平原则。 三、我国个人所得税税率制度改革的基本思路 通过比较我国与美国个人所得税税率及其实践效果，我们可以发现，随着 社会经济形势的不断变化，我国个人所得税的税率制度规定已经不能适应现代 社会发展的需要，导致了越来越明显的非效率和不公平问题，对它的改革完善 已经势在必行。当然，对我国个人所得税税率制度的改革应结合我国实际情 况，同时充分借鉴美国的有益经验，有、有步骤、分阶段地完成。我国个 人所得税税率制度改革，主要应从以下几方面进行： (一)减少累进税率档次，降低最高边际税率 传统观点认为，个人所得税要发挥其社会职能，就必须实行高税率、多档 次的累进税率制。可事实上这种高税率、多档次的税率结构在实践中往往难以 行之有效。一般说来，个人所得税边际税率越高，愿意纳税的人越少；个人所 得税边际税率越低，愿意纳税的人相应会增多。因此，个人所得税在税率选择 上应遵循简洁、低税的思路。 征税是一种国际性的普遍行为，尤其是在我国已加入WTO的情况下，我国 该以怎样的税率课税，必然会受到国际上一般税率水平的影响。因此，我国可 以借鉴美国的累进税率结构，降低最高边际税率为35％，缩减所得税累进档次为5级，使税率档次简化明了。35％的最高边际税率与美国等发达国家最高边 际税率接近，有利于我国在全方位对外开放的情况下吸引海外人才、资本，在 更高的平台上参与国际竞争。尤为重要的是，在此次金融大海啸的冲击下，我 国实体经济遭遇了严酷的寒冬，降低个税的边际税率可以有效地刺激我国居民 消费，促进经济的复苏。另外，针对高收入者想方设法利用比例税率逃税的现 象，随着我国征管水平的不断提高，我国可以考虑将现行的两套税率统一为超 额累进税率，以减少居民避税空间，使税负更趋合理。 (二)引进累进消失税率结构，调整各档次级距 个人所得税是一种调节收入分配的杠杆，因此在确定税率的累进级距时， 一方面要符合所得分布的实际情况，另一方面要符合公平负担的要求。据国家 统计局数据显示，北京、上海等经济发达省市的年人均工资水平远远高于全国 平均工资水平。与此同时，高工资必然伴随着高消费水平，但这些地区的中低 收入者和其他地区的收入者所适用的税率表却相同，这在理论上显然是说不通 的。 对中低收入者不公的现象，我们可以通过调整各档次特别是前三档级距的 方式来解决，如将第一级税率适用范围调整为“不超过2000元的”，将第二档 税率适用范围调整为“超过2000～6000元的部分”，将第三档的税率适用范围调整为“超过6 000～18 000元的部分”。而对高收入者，可以借鉴美国税率 中的“累进消失”结构，对课税所得超过一定数额时不再按超累进税率计税， 而实行特殊的比例税率计算，以此将高收入者在低税率阶段得到的优惠抽走。 在当前我国贫富差距较大的形势下，采取“累进消失”的税率结构，更有巨大 的社会意义。它既能确保低收入者享受较低税率带来的利益，贯彻税收的公平 原则，又可使高收入者在退清其所不适宜享受的低税率优惠之后，只需面对一 个较低的比例税率，从而体现税收的效率原则。在此，公平与效率两者兼顾， 税收的再分配功能也必将得到更好的体现。 有部分学者担心，我国个人所得税总额本来就不多，这样根本的税率改革 将大大降低我国个人所得税的比重。笔者认为，个人所得税的增长是与经济的 发展和个人收入的增加成正比的，当我国全体居民整体收入水平普遍提高之 后，我国的个人所得税的总量和比重自然也会不断增加。 (三)税率适用兼顾婚姻家庭等“人性化”因素 我国是一个大家庭观念很重的国家，自古就有养老扶幼的优良传统。因 此，个人收入的差距最终要体现在家庭收入差距上?，一个家庭的总收入比个 人收入也更能全面反映其真实纳税能力。从这个角度来说，对个人收入分配的 调节完全可以集中到对家庭收入的调节上。因此，在税率的适用中，借鉴美国 的区别对待制度，我们应充分考虑每一个纳税主体是否已婚、夫妻双方是否都 有收入、是否赡养老人和孩子及其人数等个体情况，根据其每个人、每个家庭 实际情况的不同而适用不同的税率。这样，可以实现相同收入家庭相同的税率 的横向公平，不同收入家庭不同的税率的纵向公平，充分体现税率设计的“人 性化”。 当然，在目前我国税收征管手段和征管水平比较落后的情况下，做到使家 庭中所有成员的收入透明化，难度还是极大的。同时，我国的家庭结构比美国 复杂很多，三代同堂、四代同堂现象较为普遍，这种以生活在一起的大家庭为 单位设计税率还比较困难。我们可暂时以夫妻关系为基本单位，将多代同堂的 家庭按婚姻关系拆分为几个小纳税家庭，分别适用税率。同时，对于夫妻双方 联合申报和单身申报的税率应有所区别，以使个税切实起到再分配的效果，真 正体现个税调整的公平性。 (四)提高非劳动所得的税率，统一劳动所得的税率 我国现行个人所得税法对同属于劳动所得的工薪所得、个体工商户生产经 营所得、劳务报酬所得以及对企事业单位承包承租经营所得分别适用不同的税 率，使得高收入者因为来源众多或转化来源而适用低税率，工薪阶层却承受着 繁重的税负。因此，应将上述三大部分劳动性所得统一合并为劳动报酬所得， 按同一超额累进税率征税，以体现“相同性质所得相同待遇”原则。 另外，我国当前个人所得税法对劳动所得适用较高的累进税率，对非劳动 所得适用较低的比例税率。而当前高收入人群的收人大多来源于非劳动收入， 若按照现行的税率制度，极易产生对居民收入的逆向调节问题，造成税负显失 公平。因为劳动所得为勤劳所得，它与个人的能力、健康和寿命直接相关，随 时可能终止，而且受众多意外因素的影响，比较不稳定。但以上特征是非劳动 所得不存在的。因此，对劳动所得与非劳动所得应该区别对待，非劳动所得适 用的税率理应高于劳动所得适用的税率。 (五)克服通货膨胀的影响，实行税收指数化调整 2007年以来我国物价上涨，通货膨胀比较严重。据国家统计局数据显示， 2007年全年我国CPI涨幅达到4.8％的11年历史高位。通货膨胀侵蚀了个人财富，给居民带来了虚假所得。为了剔除通货膨胀带来的此负面影响，美国从 1981年开始实行税收指数化调整。即按照每年消费物价指数的涨落自动确定应 纳税所得额的适用税率，以防止通货膨胀将纳税人推入更高的税率档次。 面对严峻的经济形势，我们应考虑采取税收指数化措施，当消费者物价指 数上涨超过上年度一定的百分比(如10％)时，个人所得税的税率级距应按同等比例调高。税率级距的提高，实际上也就降低了税率。总而言之，通过这种指 数化机制，确保物价波动情况下纳税人税负水平的相对稳定，从而避免因通货 膨胀导致其实际税负加重的现象；同时它对解决我国目前税基“几年一修 改”的问题也有实质的帮助。 [参考文献] [1]孙凯，美国联邦税收制度[M]，北京：中国税务出版社，1977：28， [2][美]迈克尔.J.博斯金.美国税制改革前沿[M]，李京文，等，译，北 京：经济科学出版社，1997：270-275。 [3]Jeffrey Owens，Tax Reform：An Intematlonal Perspective[J]，Tax Notes International，2005，(2)， [4]中国注册会计师协会，税法[M]，北京：经济科学出版社，2008：305， [5]财政部税收制度国际比较课题组，美国税制[M]，北京：中国财政经济 出版社，2000， [6] HoweH H，Zee，Personal Income Tax Reform：Concepts，Issues，and Comparative Country Developments[R]，IMF Work-ing Paper。2005，(4)：87， [7]中华人民共和国统计局，中国统计年鉴2006[M]，北京：中国统计出版 社，2006：28， [8]Merrill Lynch，Capgemini，WorldWealthReport2007[B／OL]，[2007-06-27]，hap：／／www，m1，corn／media／79882.pdf. 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