国产设备投资抵免税收政策的探讨==

国产设备投资抵免税收政策的探讨== [摘要]理论上投资抵免可以减少投资者的资金使用成本～促进投资。我国国产设备投资抵免政策自1999年实施以来取得了比较好的效果～但是还存在一些问题。应进一步改进投资抵免年度确认规定～改变投资抵免所得税的申报时限～明确企业改制、改组后分解或合并基数应缴所得税额的方法～加强国产设备购进抵免政策的管理工作。 [关键词]国产设备,投资,税收抵免 投资抵免～是政府对鼓励性投资项目允许纳税人按投资额的多少～抵免部分或全部应纳所～得税的一种税收优惠措施～它是各国普遍采取的一种优惠方式。实行投资抵免可以鼓励企业投资～促进经济结构和产业结构的调整～加快企业技术改造～促进产品升级换代～从而提高企业经济效益和市场竞争力。从1999年起～我国开始对技术改造国产设备实行投资抵免政策～其主要目的在于鼓励国内投资～鼓励投资企业在我国境内购买国产设备～采用先进的、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、工艺条件进行改造～以达到提高企业经济效益和产品质量、增加花色品种、促进产品升级换代、扩大出口、降低成本、节约能源、加强资源综合治理和三废治理等目的。 一、投资抵免的理论机理 企业资本的使用成本包含两项:一是因为放弃了别的投资机会而发生的机会成本,二是直接成本～包括折旧与税(主要包括公司所得税和对红利征收的个人所得税)。资本成本上升时～企业会选择资本密集程度较低的技术～反之则相反。只要税收政策降低了资本成本～它就会增加企业想拥有的资本存量～从而提高投资。在此～运用乔根森建立的资本使用成本模型来进行分析。假定公司所得税率为tc～红利个人所得税率tp～则1美元的公司利润的税后收益为(1-tc)×(1-tp)。假设征收公司所得税、个人所得税之 所以～如果其它条件不变～开征公司所得税会使资本投资更加昂贵～但投资税收抵免会降低这种使用者成本。只要公司所得税制的变化会影响tc～z～k的组合～资本的使用成本就会发生变化。 罗格〃高登和乔根森就投资税收抵免对美国投资的影 响进行了估计～结果是:在1964—1974年间～如果投资税收抵免率从7%提高到15%～将会使股本增加12.5%。 根据柯一道生产函数的乔根森模型进行分析所得出的结论表明:政府提高税收抵免要比减免相同金额的公司所得税损失得少～即投资税抵免的持久提高优于公司所得税税率的持久降低。在实际运用上～投资抵免在减轻投资税负方面的效果要优于加速折旧。这是因为:(1)通过投资抵免实现的税负减轻～其过程及意义都简单明了～只要在已决定的税负中减轻一定数额即可。对于投资决策者而言～投资抵免的税负减轻程度事先完全可以确定～有助于在制订投资决策时作全面考虑。通过加速折旧实现的减轻税负～首先要由增加折旧额开始～再经过降低应税利润额～最后才是减轻税负～过程曲折～税负的减轻程度也可能受税率的影响～很不容易确定。(2)就减轻企业的投资税负而言～投资抵免所减轻的税负是真正的减轻～企业以后的税负并不因此而加重。但加速折旧从总体税负看(在资产使用期内)并不会减轻～实质上相当于一笔无息贷款～如果以后年度税率提高～则以后年度增加的税负还有可能超过加速折旧年度所减轻的税负。(3)投资抵免是通过在已决定的税负中直接扣除来减轻税负～不改变企业的成本及利润的计算～不隐瞒企业的经营成果。加速折旧所实现的税负减轻～因需在正常折旧外增加折旧～成 本上升～利润下降～有时会造成企业财务核算中的成本与利润的失真现象～混淆真正的经营成果～如果企业以此成本定价或进行决策～会使定价等决策失误。因此～很多国家都利用投资抵免政策来有目的地促进投资～提高投资效率～尤其是鼓励符合产业发展方向的企业投资。 二、我国投资抵免政策的主要内容 根据中央和国务院的决定～财政部、国家税务总局于1999年12月8日颁布实施了《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》[财税字(1999)290号]～又于2000年1月14日颁布了《关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》[财税字(2000)49号]。文件规定:凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业～其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的所得税中抵免。企业每一年度投资抵免的企业所得税额～不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时～未予抵免的投资额可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免～但抵免的期限最长不得超过5年。 另外～《外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税管理办法》[国税发(2000)90号]文件规定:“外商投资企业和外国企业购买国产设备的前一年为亏损或者处于税法规定免税年度的～其设备购买前一年的企业所得税额以零为基数～计算其新增所得税。”这项政策同样适用内资企业。 这里所说的符合国家产业政策的技术改造项目是指国家经贸委发布的《当前工商领域固定资产投资重点》中技术改造项目和《外商投资产业指导目录》鼓励类和限制类的投资项目～不包括《外商投资项目不予免税的进口商品目录》所规定的投资项目。 允许抵免的国产设备是指由国内企业生产制造的～实施技术改造项目所需的～在批准的实施技术改造项目中实际购置并作为固定资产管理的生产性机器、机械、运输工具、设备、机具、工具等。外商投资企业和外国企业进行抵免的国产设备～指1999年7月1日以后用货币购进的未使用过的国内企业生产制造的设备～不包括从境外直接进口的设备和“三来一补”方式生产制造的设备。 允许抵免的投资是指除财政拨款以外的各种资金～即 银行贷款和企业自筹资金等。既有银行贷款和自筹资金投入～又有财政拨款的技术改造项目～按财政拨款占项目总投资的比例～计算确定不允许抵免的财政拨款购买国产设备投资额～以其余额来计算抵免投资额。同一技术改造项目分年度购置设备的投资～均以每一年设备投资总额计算应抵免的投资额～以设备购置前一年抵免企业所得前实现的应纳税额为基数～计算每一纳税年度可抵免的企业所得税税额～在规定期限内抵免。企业设备购置前一年为亏损的～其投资抵免年限内～每一纳税年度弥补以前年度亏损后实现的应纳所得税可用于抵免应抵免的国产设备投资额。按规定享受统一减免企业所得税政策的外商投资企业和外国企业～在免税期间可适当延续抵免期限～但最长不得超过7年。 三、国产设备投资抵免政策存在的问题 1.投资抵免年度的确认存在漏洞。按照规定～技术改造国产设备投资抵免企业所得税的起始年度以购置发票的所属年度为准,采取分期付款或赊销形式取得设备的～以设备到货时间为准。这种确认方式在实际操作中简便易行～但是却存在企业可资利用的 1漏洞。由于目前国产设备基本处于买方市场～很多设备生产企业为了占领市场～往往迎合买方的要求～在年末时突 击开具增值税专用发票～尽管其设备可能根本还未生产出来～更谈不上发出货物。因为凭发票可以抵免(除赊销和分期付款形式外)～购货当年就可以享受税收优惠～但却把税收负担转移给了销货方。正因如此～很多企业根据其实际情况～左右其投资期来最大限度地增加其抵免额～该项政策产生了企业进行税收筹划的空间。根据新增税款=抵免年度实现的所得税一设备购置前一年度的所得税～如果某企业某一年的所得税额很小～而下一年的所得税额却很大～此时假设该企业下一年取得了购买国产设备的增值税发票～企业就可以充分利用投资抵免税收政策了。税收筹划的运用虽然不违反政策～但却与政策制定的目的相悖。此外～根据政策规定～技术改造项目所需国产设备投资的40%从设备购置当年起连续5年抵免。但是在通常情况下～大型国产设备购置后～还有一定的建设期～包括安装调试等工程～在设备购置当年～技术改造项目当年不一定能产生新的效益～不一定有新增的所得税。这样企业实际上并不能充分享受5年的优惠～使得政策执行的效果受到一定程度的影响。 2.国产设备申请抵免时限存在盲区。按照规定～企业申请抵免所得税应在购置国产设备后2个月内～向主管税务机关申请。许多企业为了符合申报的时限要求～采用假退货、退还发票等形式～改变国产设备购置时间。由于企业实际的 固定资产折旧时间(以资产使用的次月起计提折旧)与发票开具时间存在差异～主管税务机关在审批中不易掌握～纳税人也很麻烦。因为有些企业进行国产设备投资所发生的工程改造或新上项目的采购行为历时很长～往往不是一次完成～有的甚至长达几年～而每两个月申报一次的规定过于繁琐。与此同时～政策规定～国产设备投资金额是指购买设备发票的价税合计金额～但不包括按有关规定退还的增值税以及设备运输、安装和调试等费用。因此～外商投资企业和外国企业购买了按规定退还增值税的国产设备～如果进行投资抵免～必须先办理采购国产设备退增值税的手续～才能再进行采购国产设备抵免企业所得税。但是企业购买国产设备退增值税的申报时限为90天～等到办好了增值税退税手续～抵免所得税的时限早超过了。这样～外资企业采购国产设备申请抵免企业所得税的规定在实际工作中很难操作～企业也左右为难。此外～对以分期付款或赊销形式取得的设备～以“设备到货时间为准”。这个“设备到货时间”是否就是“企业申报的入库单据上的时间”呢?对此并没有明确规定～从而形成政策盲区。 3.企业改制、改组后的投资抵免规定不完善。现行政策规定～技术改造项目实施企业若在技改项目完成前进行分立、合并的～尚未抵免的国产设备投资额可由分离或合并后 的企业继续抵免。企业发生分立、合并行为时～应向主管税务机关提交按某种合理的方法(如销售收入、资产金额等)分解或合并基数应缴所得税额的申请～据以计算分离或合并企业抵免所得税额。但在实际操作过程中～“按某种合理的方法分解或合并基数应缴所得税额”规定比较模糊～不同的划分方式形成的比例可能差距悬殊～这样企业完全可以选择最有利的一种来分解基期应缴所得税额～通过享受国产设备抵免政策来逃避税收。 4.投资抵免申报资料的确定问题。从事符合国家产业政策的技术改造项目投资的企业～在申请办理国产设备投资抵免时～应向其企业所得税的主管税务机关提供盖有有效公章的《符合国家产业政策的企业技术改造项目确认书》、购买国产设备的增值税专用发票、供货复印件等有效凭证和资料～如果企业提供的是商业部门增值税专用发票～一般还要求同时提供生产制造企业提供的证明材料(证明是国产设备)。有效公章是指国家经贸委对技改项目出具的确认书上加盖的“国家经贸委投资与规划司”公章,技改项目确认书统一使用各省、自治区、直辖市经贸委原有的“技术改造项目审查专用章”,对不需经贸委审批但从事《当前工商领域固定资产投资重点》中技术改造项目的企业所购买的国产设备～在向其主管税务机关申请办理投资抵免前～须经省级 经贸委确认再办理。在实际操作中～很多企业并不熟悉此程序～往往顾此失彼～等到所有材料齐全～可能又超过了抵免时限。此外～有的企业采购行为属于零星采购～有的虽然不属于零星采购但是没有供货合同～按规定也不能抵免企业所得税～应该说有悖于实质课税的原则。但若以企业实质经济行为给企业办理抵免所得税～则政策执行依据又不足。为此很多企业通过提供虚假合同来达到所规定的要求～但这又给税务机关的审批带来了困难。 5.设备投资抵免监督管理难以到位。企业已经享受投资抵免的国产设备～如在购置之日起5年内出租、转让～应在出租、转让时补缴已抵免的企业所得税税额。因为如果企业对采购的国产设备进行出租或转让～就改变了此政策出台的初衷～也破坏了税法的公平性和公正性。因此～做好后续监督管理工作～是执行好购买国产设备抵免所得税政策不可分割的一个重要部分。但是这个环节并没有引起足够的重视～有的税务部门虽然建立了设备工作台账～但是由于机构改革或人员变动等原因～对企业已经享受抵免政策的设备实质上处于完全不管的状态。很多企业的设备使用期不到5年就更换或出租、转让了～但却没有补缴已抵免的所得税。 四、改革措施 1.改进投资抵免年度确认规定。应根据企业实际投资状况～对票货不同年度到达企业的国产设备～以收到设备的实际验收入库的年度来确认抵免～但不宜以投产年度作为享受抵免的起始年度。此外～应明确规定以企业申报及入库单据上的时间为设备到货时间。这样做～既可以避免政策上的盲区～也方便税务部门操作。 2.改变投资抵免所得税的申报时限。改变购置国产设备两个月内申报抵免所得税的规定～对于按季预缴、全年汇算清缴的企业所得税而言～企业购买国产设备抵免企业所得税应以企业实际情况一年一次申报或按季申报为宜。这样既简化了手续～方便了征纳双方～也避免了购买国产设备抵免企业所得税申报时限与退还增值税申报时限不衔接的问题。 3.明确企业改制、改组后分解或合并基数应缴所得税额的方法。为了减少操作上的模糊～直接规定“分解或合并基数应缴所得税额”方法～按“企业分离时分得的账面资产/分立前企业总资产”比例来分配尚未抵免的投资数额以及所得税基数～减少企业税收筹划的空间。 4.加强国产设备购进抵免政策的管理工作。应加强宣 传工作～通过各种媒体向企业介绍审批程序及申报资料要求～还可以编写小册子有针对性地向企业发放～让企业心中有数～减少申报的盲目性。同时采取有效的方法加强监管～如税务部门在审批国产设备抵免时～对设备进行现场拍照～电脑存档～并进入税务部门内部网～以便于快速查找。此外～对企业进行定期或不定期抽查～对出租或转让已抵免设备～使用期不足5年的～应补缴所得税,如果不补缴已抵免的企业所得税～视同偷税～进行惩处。