非同一控制下企业合并初探

非同一控制下企业合并初探 非同一控制下企业合并初探 【摘要】我国新颁布的会计准则对非同一控 制企业合并的会计基本处理原则就是购买 法,本文阐述了其具体的处理原则. 【关键词】非同一控制企业合并会计 准则 市场经济环境下,每个企业都处在这 个动荡的经济大潮中,每次潮起潮落都会 淹没一部分企业,如果任其自生自灭,社会 资源必然会被极大浪费,而在经济规律的 作用下,这些社会资源会被重新分配,在社 会资源重新分配的众多途径中,企业合并 是其中比较常见和稳妥同时也是最不浪费 资源的一种. 在我国2007年开始执行的会计准则中 把企业合并分为同一控制下的企业合并和 非同一控制下的企业合并,而从本质上看 同一控制下的企业合并是同一企业集团控 制下的财产和资源的重新分配,并不是严 格意义下的企业合并.严格意义下的企业 合并是准则中定义的非同一控制下企业 合并. 非同一控制下企业合并其实质是一项 "交易",只不过因为交易的标的是企业,才 会显得特殊,但既然是交易就有买卖双方, 交易时间以及交易价格等交易的要素,我 国新颁布的会计准则对非同一控制企业合 并的会计基本处理原则就是购买法,具体 处理原则有以下几个方面. 首先,需要确定这项交易的购买方,采 用购买法核算企业合并的前提是确定购买 方,确定了购买方,交易的企业的产权才会 明晰,企业合并的流程才能够展开.非同一 控制下企业合并中如果一方取得对另一方 或多方控制权,则该方为购买方,这里的控 制正常情况下是指取得绝对控股权的情 况,即一方取得另一方50%以上的股权,但 是如果有以下几种情况的也同样视为控制. 1.通过与其他投资者签订,实质上 拥有被购买企业半数以上表决权. 2.按照法律或协议等的规定,具有主导 被购买企业财务和经营决策的权利. 3.有权任免被购买企业董事会或类似 权利机构绝大多数成员. 4.在被购买企业董事会或类似权利机 构具有绝大多数投票权. 其次,需要确定购买日,购买日确定以 后,交易的企业在该日期前后的收益所有 权得以正确界定.购买日即企业合并交易 ?杨岳 (鞍山市久天实业有限公司) 进行过程中,发生控制权转移的日期,其确 定应同时满足以下条件: 1.企业合并或协议已获股东大会 等内部权利机构通过. 2.按规定,合并事项需要经过国家有关 主管部门审批的,已获得相关部门的批准. 3.参与合并各方已经办理了必要的财 产权交接手续.作为购买方,其通过企业合 并无论是取得对被购买方的股权还是被购 买方的全部净资产,能够形成与取得股权 或净资产相关的风险和报酬的转移,一般 需办理相关的财产权交接手续,从而从法 律上保障有关风险和报酬的转移. 4.购买方已支付了购买价款的大部分, 并有能力支付剩余款项. 5.购买方实际上已经控制了被购买方 的财务经营政策,并享有相应的权益和 风险. 只有同时满足了上述条件,交易才算 完成,合并涉及一次以上交换交易的,例如 通过逐次取得股份分阶段实现合并,企业 应于每一交易13确认对被投资企业的各单 项投资,分布实现的企业合并中购买日是 指按照有关判断购买方最终取得对被 购买企业控制权的13期. 再次,需要确定企业的合并成本,也就 是企业的价格.购买方的合并成本按以下 下方法予以计量:(1)公允价值.购买日为 取得被购买方的控制权而付出的资产,发 生的负债以及发行的权益性证券的公允价 值计入合并成本.(2)合并成本.购买方 为进行企业合并发生的各项直接相关费 用,计入合并成本.但是,与发行债券或承 担债务有关的手续费,计入相关债务的初 始计量金额,与发行权益性证券相关的费 用,抵减发行收入.(3)计入合并成本的负 债.在合并合同或者协议中可能影响合并 成本的未来事项做出约定的,购买日估计 未来事项很可能发生并且对合并成本的影 响金额能够可靠计量的,购买方应将其计 入合并成本.(4)合并成本的调整.当企 业合并发生在当期期末的情况下,如果合 并中取得的可辨认资产,负债及或有负债 的公允价值或者购买方的合并成本只能暂 时确定,则购买方应当以所确定的暂时价 值为基础,对合并交易进行确认和计量;如 果购买日后12个月内对确认的暂时价值进 行了调整,则所调整的部分视为在购买日 进行的确认和计量. 对于通过多次交换交易分步实现的企 业合并,其企业合并成本为每一单项交换交 易的成本之和. 最后,分配成本,处理合并差额,编制购 买日合并财务报表. 非同一控制下的企业合并中,企业合并 成本要在取得的可辨认资产和负债之间进 行分配,控股合并的情况下,购买方在其个 别财务报表中应确认所形成的对被购买方 的长期股权投资,该长期股权投资所代表的 是购买方对合并中取得的被购买方各项资 产,负债享有的份额,具体体现在合并财务 报表中应列示的有关资产,负债的价值;吸 收合并的情况下合并中取得的被购买方各 项可辨认资产,负债等直接体现为购买方账 簿及个别财务报表中的资产,负债项目.具 体如下. 1.购买方取得的可辨认资产和负债,要 作为本企业的资产,负债(或合并财务报表 中的资产,负债)进行确认,在购买日,应当 满足资产,负债的确认条件. 2.合并中取得的无形资产,其公允价值 能够可靠地计量的,应当单独确认为无形资 产并按照公允价值计量. 3.合并中取得的被购买方或有负债,其 公允价值能够可靠地计量的,应当单独确认 为负债并按照公允价值计量. 4.取得的资产,负债在满足确认条件 后,应以其公允价值计量. 对于被购买方在企业合并之前已经确 认的商誉和递延所得税项目,购买方在对企 业合并成本进行分配,确认合并中取得可辨 认资产和负债时不应予以考虑.在按照规 定确定了合并中应予确认的各项可辨认资 产,负债的公允价值后,其计税基础与账面 价值不同形成暂时性差异的,应当按照所得 税会计准则的规定确认相应的递延所得税 资产或递延所得税负债. 购买方对合并成本与取得的被购买方 可辨认净资产或股权的公允价值份额之间 差额的处理分两种情况:(1)企业合并中合 并成本大于取得的可辨认净资产或股权的 公允价值份额,确认为合并商誉.企业并购 交易中,购买方一方面按公允价值对取得的 被购买企业可辨认净资产或取得的被购买 方股权份额进行入账;另一方面按合并成本 反映付出的合并对价的公允价值及相关费 用.对两者的差额,确认为合并商誉.商誉 在确认以后,持有期间(下转第61页) 嫣I (1)要加强以改良品种为主的农业科 技攻关.政府部门可以组织本地区的农业 机构进行自主创新,也可以与农业科研院 校,企业合作共同研发适合在本地区生产的 优良品种. (2)重视农业信息网络人才的培养和 农村居民的文化素质的提高.知识经济时 代的社会主义新农村建设,不管是农业产业 化还是农业信息化都要求农业生产者要有 一 定的科学文化素质,政府把大量经费投入 农业网站,农村信息渠道的建设,农业科学 技术的推广,而农村居民没有信息意识,不 懂得怎样去用是不行的.从长期来说,政府 部门要高度重视对教育的投入,从短期来 说,政府部门要定期开展基础信息技术培 训,农业技术知识培训,以期不断提高农民 的素质.当前,针对发展新型农村经济过程 中农业信息网络人才特别是既懂农业科学 技术又懂网络技术的人才紧缺这一现状,一 方面,要对现有的农业技术员,农业信息员 进行定期的农业科学技术知识和网络知识 的培训;另一方面,政府部门要加大对农业 复合型人才的引进,包括全职,客座农业专 家的聘请. 6.高质量建设农业信息资源数据库 农业信息资源的数量,内容和质量是决 定农业信息化建设成败的关键,政府部门必 须做好农业信息资源的收集,整理,分析和 传达工作.建立健全电子商务资源数据库, 农业宏观经济数据库,农业自然资源数据库 和农业实用技术数据库等农业信息资源,重 新整合信息资源,避免不必要的重复,并对 信息做到及时更新与维护,实现信息资源的 系统化,标准化,化,为农户提供更广泛 的信息共享环境,丰富网上农业信息资源, 切实做到符合新农村建设的需求. 7.建立健全农业电子商务的法律法规 电子商务的普及给我国农业发展带来 了巨大的发展机遇,特别是对农业产业化的 带动作用.我国农业电子商务的发展起步 比较晚,完善的电子商务法律体系尚未形 成,在发展农业信息化的背景下,农业电子 商务的立法工作迫在眉睫.当前,要加强电 子商务法律法规的研究,充分借鉴在信息立 法以及其它的一些体制和做法比较完善的 国家的经验,逐步建立起适合我国国情的农 业电子商务法律法规,用法律来规范 和保障农业电子商务的快速发展. 8.建立健全农业保险制度 农产品市场一直在理论上被认为是完 全竞争市场,市场需求不稳定,价格变动较 大,加之农业灾害的不可控性,毁灭性,导致 农业生产经营具有高风险.农业产业化背 景下,推行完善的农业风险保险机制,降低 涉农经济的投资风险,是我国进一步推进农 业产业化,促进新型农村经济发展的必由之 路.鉴于浙江省推行"政府推动,市场运 作"的政策性农业保险模式的成功,其中许 多的成功经验值得其他地方借鉴.这里我 们对其做一个简单的介绍,这一模式的基本 框架式是"政府推动与市场运作相结合,共 保经营与互保合作相结合,全省统筹与县级 核算相结合,有限风险与责任分层相结合" 这一模式避免了政府的大包大揽又弥补了 保险商业化运作的缺陷. 这里所说的共保体是由多家商业保险 公司组成,对于各种农业保险实行"单独建 账,独立核算,盈利共享,风险共担".在保 险费用上,针对不同的保险项目政府给予不 同比例的保费补贴;在风险责任上,政府与 共保体按比例共同承担,赔付在保费2倍以 内的,由共保体全部承担,在2—3倍之间的 政府和共保体各承担一半,到了3,5倍,政 府与共保体按2:1的比例承担风险.另外 浙江省还建立了农业保险的再保险机制,从 而达到分散风险的目的;不断完善农业保险 法律法规,明确保险双方的权利和义务,使 农业保险的实际操作有法可依,进一步完善 农业保险体系. 五,立足现实,展望未来 农业产业化的发展通过产加销,贸工农 一 体化等产业化经营方式,彻底改变一家 一 户分散经营的传统农业生产模式,把农户 与市场对接起来,加上农业信息化的建设, 电子商务平台的应用,一化带动四化.在社 会主义新农村建设的大背景下,我国农村 经济必将取得快速高效的发展,成为整个国 民经济发展的坚实后盾. 参考文献: [1]贾晓俊,郭志芳.新农村建设中的 财政金融政策选择[M].北京:经 济科学出版社,2007.195—196. 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[2]中华人民共和国财政部.企业会计 准则一应用指南[M].北京:中国 财政经济出版社,2006. [3]新企业会计准则重点难点解析编 写组.新企业会计准则——重点难 点解析[M].2006. [4]2007年注册会计师考试参考教材 [M].北京:中国财政经济出版 社,2008. 61|