CPA答疑

一、常见的问题 一、常见的问题 　　【问题1】如何理解售后租回形成经营租赁教材上P449的规定 　　【解答】一、售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额计入营业外收支。 　　如公允价值300万元，售价300万元，固定资产账面价值290万元，则确认的营业外收入＝售价－账面价值＝300-290＝10（万元）。 　　二、售后租回交易不是按照公允价值达成的 　　（一）售价大于公允价值的 　　1.售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予以递延，并在预计资产的使用期限内摊销；售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。 　　这部分内容教材讲解举了一个售价大于公允价值，且公允价值等于账面价值的【例8】。如公允价值90万元，售价100万元，账面价值90万元，把售价大于公允价值的10万元计入了递延收益。 　　结转出售固定资产的成本： 　　借：固定资产清理　　　　900 000 　　　　贷：固定资产　　　　　　900 000 　　向B公司出售设备： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　l 000 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　900 000 　　　　　　递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） 100 000 　　有的同学可能要问的是如果售价大于公允价值，而公允价值不等于账面价值时如何处理，参阅国际会计准则的处理，可以将售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。 　　如公允价值95万元，售价100万元，账面价值90万元，这时应确认的递延收益＝售价－公允价值＝100-95＝5（万元），应确认的营业外收入＝公允价值－账面价值＝95-90=5（万元）。 　　结转出售固定资产的成本： 　　借：固定资产清理　　　　900 000（账面价值） 　　　　贷：固定资产　　　　　　900 000 　　向B公司出售设备： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　l 000 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　950 000（公允价值） 　　　　　　递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） 50 000 　　结转售后租回资产公允价值与账面价值的差额 　　借：固定资产清理 　　　　50 000 　　　　贷：营业外收入　　　　　50 000 　　如公允价值85万元，售价100万元，账面价值90万元，这时应确认的递延收益＝售价－公允价值＝100-85＝15（万元），应确认的营业外支出＝90-85＝5（万元）。 　　结转出售固定资产的成本： 　　借：固定资产清理　　　　900 000（账面价值） 　　　　贷：固定资产　　　　　　900 000 　　向B公司出售设备： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　l 000 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　850 000（公允价值） 　　　　　　递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） 150 000 　　结转售后租回资产公允价值与账面价值的差额 　　借：营业外支出　　　　　50 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　50 000 　　（二）售价小于公允价值的 　　售价低于公允价值的，应确认为当期损益；如果损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并在预计资产使用期限内分摊。 　　教材上【例9】如公允价值110万元，售价100万元，账面价值110万元，这时的损失是账面价值－售价＝100-100＝10万元，该损失可以得以补偿，因此这10万元计入递延收益。 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　l l00 000 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　l l00 000 　　20×2年1月1日，向B公司出售设备： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　l 000 000 　　　　递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）100 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　l l00 000　 　　如果公允价值不等于账面价值 　　如公允价值115万元，售价90万元，账面价值110万元，该损失可以得以补偿，则25万元计入递延收益，5万元计入营业外收入。 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　l l00 000（账面价值） 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　l l00 000 　　20×2年1月1日，向B公司出售设备： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　900 000 　　　　递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）　　250 000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　　l l50 000　（公允价值） 　　结转售后租回资产公允价值与账面价值的差额 　　借：固定资产清理　　　　50 000 　　　　贷：营业外收入　　　　　50 000 　　【问题2】可供出售金融资产在计算摊余成本时是否要考虑公允价值变动明细科目的影响？ 　　【解答】如果是期末公允价值发生了变动，不计提减值的时候，计算摊余成本时不考虑由于公允价值的暂时变动的影响；而当资产发生了减值，计提了资产减值损失时，对“可供出售金融资产－－公允价值变动”就应考虑在内，因为这部分金额示的是资产减值损失中的金额，而不是普通的公允价值变动。 　　【问题3】结合2008年考题，为什么员工培训费不计入固定资产成本，而专业人员服务费计入固定资产成本？ 　　【解答】《企业会计准则第4号——固定资产》第八条明确规定，外购固定资产的成本包括买价、进口关税等相关税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。而员工培训费比较笼统，包括很多，如新员工培训、专业技能培训、工作方法培训等等，它不属于固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，故不计入固定资产成本。 　　【问题4】固定资产进项税额到底是否可以抵扣？做题时如何处理？ 　　【解答】严格按税法规定来考虑的话，应该是企业2009年1月1日以后购入的生产经营用固定资产（设备等动产），进项税额可以抵扣。其领用原材料的进项税额也不用转出，领用自产产品不会涉及销项税额的核算。如果是2009年1月1日以后购入的不动产或非生产经营用动产，则进项税额仍然不允许抵扣，领用原材料的进项税额仍然要转出，领用自产产品视同销售，增值税销项税额计入固定资产成本。如果是2009年1月1日之前发生的业务，则按老的思路处理，即所有固定资产的进项税额都不允许抵扣，领用生产用原材料的进项税额需要转出，领用自产产品视同销售，销项税额计入在建成本。 　　需要强调的是，会计题目中有很多诸如20×5、20×6这种比较模糊的年份，它不一定就是2005年、2006年，它可以是2015年或2025年，2016年或2026年，所以此时一般是直接按新的税法规定处理。大家也不要担心考试，遇到时间模糊的题目，考试的时候题目中肯定会注明税法中的处理原则的。另外还有未明确年份的，也可以按新的税法规定来处理。 　　【总结1】生产用原材料用于不同情况下的处理。 　　（1）在建工程（例如购建机器设备生产经营固定资产）领用原材料，会计上按照成本计入在建工程，进项税额不需要转出计入在建工程； 　　分录是： 　　借：在建工程 　　　　贷：原材料 　　在建工程（例如购建办公楼等不动产）领用原材料，会计上按照成本计入在建工程，同时进项税额转出计入在建工程。 　　分录是： 　　借：在建工程 　　　　贷：原材料 　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 　　（2）因管理不善（被盗、丢失、霉烂变质）造成原材料的损失，进项税额转出计入待处理财产损溢。 　　分录是： 　　借：待处理财产损溢 　　　　贷：原材料 　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 　　（3）用原材料进行债务重组，按照公允价值确认其他业务收入，确认增值税销项税额。 　　分录是： 　　借：应付账款 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：其他业务成本 　　　　贷：原材料 　　（4）用原材料进行非货币性资产交换，如果具有商业实质，按照公允价值确认其他业务收入，确认增值税销项税额；如果不具有商业实质，会计按照成本结转，税法上确认增值税销项税额。 　　分录是： 　　借：换入资产的入账价值 　　　　贷：其他业务收入（具有商业实质） 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：其他业务成本 　　　　贷：原材料 　　如果不具有商业实质： 　　借：换入资产的入账价值 　　　　贷：原材料 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　（5）同一控制下企业合并，以原材料为对价，则会计上按照成本结转，税法上确认增值税销项税额；非同一控制下企业合并，以原材料做为合并对价，会计上按照公允价值确认其他业务收入，税法上确认增值税销项税额。 　　同一控制下的企业合并： 　　借：长期股权投资 　　　　贷：原材料 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　非同一控制下的企业合并： 　　借：长期股权投资 　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：其他业务成本 　　　　贷：原材料 　　【总结2】自产产品用于不同情况下的处理。 　　（1）在建工程（例如购建机器设备生产经营固定资产）领用自产产品，会计上按照成本结转，税法上不确认销项税额。 　　分录是： 　　借：在建工程 　　　　贷：库存商品 　　（2）在建工程（例如购建办公楼等不动产）领用资自产产品，会计上按照成本结转，税法上确认销项税额。 　　分录是： 　　借：在建工程 　　　　贷：库存商品 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　（3）自产产品用于发放职工福利，会计上确认主营业务收入，税法上确认增值税销项税额。 　　分录是： 　　借：应付职工薪酬 　　　　贷：主营业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本 　　　　贷：库存商品 　　（4）以自产产品进行债务重组，会计上确认主营业务收入，税法上确认增值税销项税额。 　　分录是： 　　借：应付账款 　　　　贷：主营业务收入 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本 　　　　贷：库存商品 　　（5）以自产产品进行非货币性资产交换，如果具有商业实质，会计上确认主营业务收入，税法上确认增值税销项税额；如果不具有商业实质，会计上按照成本结转，税法上确认增值税销项税额。 　　具有商业实质： 　　借：换入资产的入账价值 　　　　贷：主营业务收入 　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本 　　　　贷：库存商品 　　不具有商业实质： 　　借：换入资产的入账价值 　　　　贷：库存商品 　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　（6）因管理不善（被盗、丢失、霉烂变质）造成的自产产品毁损，要将产品使用的原材料中的进项税额转出。 　　借：待处理财产损溢 　　　　贷：库存商品 　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）（原材料部分的增值税进项税额） 　　【问题5】与投资性房地产有关的现金流量属于经营活动还是投资活动？ 　　【解答】根据财政部的会计准则讲解，投资性房地产的租金收入应该计入经营活动现金流量中的“收到其他与经营活动有关的现金”中，而投资性房地产的处置净额应该计入投资活动现金流量中的“处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额”中，购买投资性房地产所支付的现金应该计入投资活动“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”中。 　　【问题6】所得税税率发生变动时，递延所得税资产或递延所得税负债发生额应如何计算？ 　　【解答】计算有两种思路： 　　（1）计算本期的暂时性差异的发生额，同时调整递延所得税的期初额： 　　即本期递延所得税负债（资产）＝本期应纳税（可抵扣）暂时性差异的发生额×变动后所得税率＋期初递延所得税负债（资产）/变动前所得税率×（变动后的所得税率－变动前的所得税率） 　　（2）计算本期的暂时性差异的期末余额，然后计算出本期递延所得税的期末余额，用递延所得税的期末余额－期初余额＝本期递延所得税的发生额。 　　即本期递延所得税负债（资产）＝本期应纳税（可抵扣）暂时性差异的期末余额×变动后的所得税税率－本期期初递延所得税负债（资产）的余额。 　　【举例】甲公司2007年末“递延所得税资产”科目的借方余额为66万元（均为固定资产后续计量对所得税的影响），适用的所得税税率为33%。2008年初适用所得税税率改为25%。甲公司预计会持续盈利，各年能够获得足够的应纳税所得额。2008年末固定资产的账面价值为6 000万元，计税基础为6 600万元，2008年确认因销售商品提供售后服务的预计负债100万元，年末预计负债的账面价值为100万元，计税基础为0。 　　问：则甲公司2008年 “递延所得税资产”科目为借方发生额是多少万元。 　　第一种做法： 　　（6 600－6 000－66/33%）×25%＋100×25%＋66/33%×（25%－33%）=109（万元） 　　第二种做法： 　　[（6 600－6 000）＋100）]×25%－66=109（万元） 　　如果问：甲公司2008年末“递延所得税资产”科目为借方余额是多少万元。 　　2008年末“递延所得税资产”科目的借方余额＝[（6 600－6 000）＋100）]×25%＝175（万元）。 　　【问题7】资产负债表日后事项调整事项中，所得税如何调整？ 　　【解答】首先，要看题目的说明，按题目的说明进行处理。如果题目中说明"假定资产负债表日后调整事项均可调整应交纳的所得税"，则处理中涉及到损益的，都调整应交税费―应交所得税。 　　其次，如果题目中没有说明，那么要看调整的内容是否影响应纳税所得额，如果影响应纳税所得额的，且发生于年度所得税汇算清缴之前的,调整报告年度所得税费用和应交税费,发生于报告年度所得税汇算清缴之后的,不调整报告年度的应交所得税，应作为本年度的事项处理，调整本期的应交所得税和所得税费用。不影响应纳税所得额的，不调整应交税费。属于暂时性差异的，调整所得税费用和递延所得税资产（负债）。 　　【问题8】教材长期股权投资一章增资和减资两种情况下由成本法调整为权益法的出来为什么不同？ 　　【解答】长期股权投资一章教材例题16和教材例题17都是由成本法调整为权益法，调整的最终结果是将长期股权投资调整为权益法下状态，但是调整后权益法“核算开始时点”不同。在权益法下，要以满足权益法核算条件时应享有的被投资方可辨认净资产公允价值为基础进行持续计算。 　　教材例题16权益法核算开始时点为新增投资交易日（20×6年1月10日）：单独看10%部分持股比例，显然在追加投资之前是不满足权益法核算条件的，全部投资只有增资后才满足权益法核算的条件，所以应以增资时点的被投资方可辨认净资产公允价值为基础进行持续计算。 　　教材例题17权益法核算的开始时点为原取得投资时：单独看40%这部分持股比例，原取得投资时便可以采用权益法核算，所以应以满足原投资时点的被投资方可辨认净资产公允价值为基础进行持续计算。 　　这是两个例题在处理按权益法调整时有差异的本质原因。 　　增资条件下（教材例题16），应以增资时点的被投资方可辨认净资产公允价值为基础进行持续计算：增资时点的被投资方可辨认净资产公允价值=原投资时点的公允价值（8400）+两个时间点间的公允价值变动（12000－8400），账务处理上，原投资部分仅仅按照原投资时点的公允价值调整了，所以原投资时点到增资时点的公允价值变动（12000－8400）也需要调整。 　　减资条件下（教材例题17），应以满足原投资时点的被投资方可辨认净资产公允价值（13500）为基础进行持续计算：减资后剩余部分只要按照原投资时点的可辨认净资产公允价值调整即可。而至于两个时间点的所有者权益变动的调整，仅仅是按照权益法原则调整。注意此处的所有者权益变动区别于可辨认净资产公允价值变动（24000－13500），所有者权益变动（本题没有发生其他计入资本公积的事项，所有者权益变动即7500的部分）是指被投资企业已经入账了，投资企业按照权益法需要调整的部分，而不包括其他被投资企业不需要做账的部分（如评估增值等），因为减资情况下，是按照原投资时点的可辨认净资产公允价值为基础进行持续计算，原投资时点以后的其他公允价值变动（如评估增值等）不需要处理。