递延所得税

递延所得税 考点四 递延所得税发生额的确定——负债的计税基础及暂时性差异 (一)负债计税基础(找差异) 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 计税基础=账面价值-未来期间可以税前扣除的金额。 计税基础=未来期间可税前扣除的金额。 账面价值- 核心点:直接分析未来是否可以在税前扣除。是否可以在利润总额的基础上调整减少。 第一步:账面价值 第二步:可抵扣的暂时性差异(分析) 第三步:账面价值-计税基础=未来期间可税前扣除的金额。 【案例】针对计提的产品质量保证费100万元。 借:销售费用 100 贷:预计负债 100 税法规定实际发生时税前扣除。 暂时性差异 账面价值 计税基础 可抵扣暂时性差异 第一步骤:100 第三步骤:0 第二步骤:100 【结论】 负债账面价值,计税基础，可抵扣暂时性差异。 负债账面价值,计税基础，应纳税暂时性差异; 【提示】针对负债的结论不用单独记忆，只要记住资产的，负债与资产相反。 【分析】负债主要是通过，比较负债账面价值,计税基础=可抵扣暂时性差异。而推论出负债的计税基础。所以不用单独理解负债的计税基础。 【记忆技巧】针对负债未来能够扣除的，计税基础为0。未来不能扣除的负债的计税基础为账面价值。 (二)预计负债(未决诉讼、担保支出) 某些情况下，因有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为零，其账面价值与计税基础相同。 【例题•计算分析题】甲公司2012年12月31日涉及一项关联方担保诉讼案件，甲公司估计败诉的可能性为60%，如败诉，赔偿金额估计在100万元。 税法规定担保涉及诉讼不得税前扣除,甲公司所得税税率为25%。假定甲公司税前会计利润为1 000万元。不考虑其他纳税调整。 会计处理: 借:营业外支出 100 贷:预计负债 100 要求:计算应交所得税，递延所得税。 【答案】 负债账面价值为100万元; 负债计税基础=100-0=100(万元); 应交所得税=(1 000+100)×25%=275(万元)。 账面价值 计税基础 暂时性差异 1 可抵扣暂时性差异 第一步骤:100 第三步骤:100 第二步骤:0 借:所得税费用 275 贷:应交税费——应交所得税 275 考点五 特殊项目产生的暂时性差异 某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的也构成暂时性差异。 (一)广告费和业务宣传费支出 【例题?计算分析题】甲公司2012年发生广告费200万元，至年末已全额支付给广告公司。甲公司2012年实现销售收入1 000万元。 税法规定，企业发生的广告费、业务宣传费不超过当年销售收入15%的部分允许税前扣除，超过部分允许结转以后年度税前扣除。 会计处理: 借:销售费用 200 贷:银行存款 200 假设甲公司2012年实现税前会计利润500万元。 要求:计算2012年应交所得税和递延所得税。 【答案】 可抵扣暂时性差异=200-1 000×15%=50(万元); 应交所得税=(500+50)×25%=137.5(万元); 递延所得税资产=50×25%=12.5(万元)。 借:所得税费用 125 递延所得税资产 12.5 贷:应交税费——应交所得税 137.5 (二)业务招待费 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。 【相关链接】广告费和业务宣传费的超标准部分可无限期向以后纳税年度结转，属于税法与会计制度的暂时性差异;可以确认递延所得税。而业务招待费的超标准部分不能向以后纳税年度结转，不能确认递延所得税。 (三)可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异 对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。 【例题•计算分析题】甲公司于2007年因政策性原因发生经营亏损2 000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。 所得税税率为25%,未来5年有足够的应纳税所得额弥补该亏损。 【答案】 2007年12月31日应确认递延所得税资产=2 000×25%=500(万元) 借:递延所得税资产 500 贷:所得税费用 500 2 考点六 递延所得税的确认和计量注意的其他问题 【例题?计算分析题】2009年11月8日，甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为1 500万元。2009年12月31日，其市价为1 575万元。 会计处理: 借:可供出售金融资产——公允价值变动 75 贷:资本公积——其他资本公积 75 如果该企业的利润总额为1 000万元，所得税税率为25%。 税法规定，企业以公允价值计量的金融资产持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的金额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 要求:计算应交所得税、递延所得税。 【答案】 应交所得税=1 000×25%=250(万元) 账面价值为1 575万元 计税基础为1 500万元 账面价值大于计税基础=应纳税暂时性差异(对应资本公积) 递延所得税负债=75×25%=18.75(万元) 借:所得税费用 250 250 贷:应交税费——应交所得税 借:资本公积——其他资本公积 18.75 贷:递延所得税负债 18.75 【例题?计算分析题】丁公司2010年度利润表中利润总额为1 200万元，该公司适用的所得税税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。 该公司2010年发生的有关交易和事项中，会计处理与税法处理存在差别的有: 自行研发无形资产当年度发生研究开发支出500万元，较上年度增长20%。其中300万元予以资本化;截至2010年12月31日，该研发资产仍在开发过程中。 税法规定，企业费用化的研究开发支出允许加计50%税前扣除，资本化的研究开发支出按资本化金额的150%确定应予摊销的金额。 2010年的会计处理: 借:研发支出——费用化支出 200 ——资本化支出 300 贷:银行存款 500 期末: 借:管理费用 200 贷:研发支出——费用化支出 200 要求:计算应交所得税、递延所得税。 【答案】 资产负债表: 2010年12月31日“开发支出”项目的账面价值为300万元; 2010年12月31日“开发支出”项目的计税基础=300×150%=450(万元)。 该项开发支出的账面价值300万元与其计税基础450万元之间的差额150万元将于未来期间税前扣除，产生可抵扣暂时性差异。 3 【提示1】该项暂时性差异虽然形成，当期不做任何纳税调整，属于会计与税法初始形成的政策性差异，不能将其进行确认。 【提示2】考试中税收政策性引起的不确认。 【提示3】我们进行确认的(所得税费用对应的递延所得税)一般属于本期调整增加，以后调整减少;或本期调整减少以后调整增加。该情况不属于。 2010年计算应纳税所得额=1 200-200×50%=1 100(万元); 25%=275(万元)。 应交所得税=1 100× 借:所得税费用 275 贷:应交税费——应交所得税 275 其他的问题(略) 【例题?单选题】2011年12月31日，甲公司因交易性金融资产和可供出售金融资产的公允价值变动，分别确认了10万元的递延所得税资产和20万元的递延所得税负债。甲公司当期应交所得税的金额为150万元。假定不考虑其他因素，该公司2011年度利润表“所得税费用”项目应列示的金额为( )万元。 A.120 B.140 C.160 D.180 【答案】B 【解析】 借:所得税费用 140 递延所得税资产 10 贷:应交税费——应交所得税 150 借:资本公积——其他资本公积 20 贷:递延所得税负债 20 本题中注意可供出售金融资产公允价值变动确认的递延所得税对应的是资本公积(其他资本公积)，而不是所得税费用，因此所得税费用的列示金额应为140万元，即B选项正确。 【总结】针对考试掌握下面即可: 是否确认递延所得税 差异本期 未来账面价值与对应项目 事项 形成 纳税 纳税 计税基础 科目 递延资产 递延负债 与交1.应收账款/账面价值小所得准备 调增 调减 ? 税相存货 于计税基础 税费 4 关 用 账面价值大公允价上升 调减 调增 ? 于计税基础 2.交易性金 融资产 账面价值小公允价下降 调增 调减 ? 于计税基础 账面价值小调增 调减 ? 3.固定资产/于计税基础 折旧年限 无形资产 / 账面价值大(外购)等 调减 调增 ? 于计税基础 产品质量保账面价值大4.预计负债 证/亏损调增 调减 ? 于计税基础 /辞退福利 与交当期未弥 不纳未形成资 税相1.亏损 调减 ? 补亏损 税 产或负债 关但 未确 认资超标广告 未形成资 2.销售费用 调增 调减 ? 产负宣传费 产或负债 债 账面价值小? 与交于计税基础 可供出售 公允价值对不调不调 资本税无金融资产 应资本公积 整 整 公积 账面价值大关 ? 于计税基础 1.其他应付税收滞 不调调增 款 纳金等 整 账面价值= × 与交不调计税基础 2.预计负债 关联方担保 调增 税有整 关 不调未形成资 3.管理费用 业务招待费 调增 × 整 产或负债 本专题小结 1.应交交税费; 2.递延所得税资产、负债; 3.所得税费用。 5