施工企业会计核算办法

施工企业会计核算办法   一、总说明   （一）为了统一规范施工企业的会计核算，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计》和国家有关法律、法规，并结合施工企业的实际情况，特制定《施工企业会计核算办法》（以下简称“办法”）。 （二）中华人民共和国境内的施工企业的执行《企业会计制度》的同时，执行本办法。   二、补充会计科目使用说明   （一）会计科目的设置 1．本办法在《企业会计制度》的基础上增设了“周转材料”、“临时设施”、“临时设施摊销”、“临时设施清理”、“工程结算”、“工程施工”和“机械作业”科目。 2．根据《企业会计制度》规定，施工企业确认的工程合同收入和工程合同费用分别通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算，本办法对其核算内容进行了补充。工程施工合同预计损失准备通过在“存货跌价准备”科目下增设“合同预计损失准备”明细科目核算。 3．施工企业可以根据需要自行设置“拨付所属资金”、“上级拨入资金”和“内部往来”等科目。 （二）补充会计科目的使用说明   1233 周转材料   一、本科目核算施工企业库存和用的各种周转材料的实际成本或计划成本。 周转材料是指施工企业在施工过程中能够多次使用，并可基本保持原来的形态而逐渐转移其价值的材料，主要包括钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等。 二、本科目应设置“在库周转材料”、“在用周转材料”和“周转材料摊销”三个明细科目，并按周转材料的种类设置明细账，进行明细核算。 采用一次转销法的，可以不设置以上三个明细科目。 三、购入、自制、委托外单位加工完成并已验收入库的周转材料、施工企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的周转材料、非货币性交易取得的周转材料等，以及周转材料的清查盘点，比照“原材料”科目的相关规定进行账务处理。 四、施工企业应当根据具体情况对周转材料采用一次转销、分期摊销、分次摊销或者定额摊销的方法。 （一）一次转销法。一般应限于易腐、易糟的周材料，于领用时一次计入成本、费用。 （二）分期摊销法。根据周转材料的预计使用期限分期摊入成本、费用。 （三）分次摊销法。根据周转材料的预计使用次数摊入成本、费用。 （四）定额摊销法。根据实际完成的实物工作量和预算定额规定的周转材料消耗定额，计算确认本期摊入成本、费用的金额。 五、领用、摊销和退回周转材料时，应分别以下情况进行账务处理： （一）采用一次转销法的，领用时，将其全部价值计入有关的成本、费用，借记“工程施工”等科目，贷记本科目。 （二）采用其他摊销法的，领用时，按其全部价值，借记本科目（在用周转材料），贷记本科目（在库周转材料）；摊销时，按摊销额，借记“工程施工”等科目，贷记本科目（周转材料摊销）；退库时，按其全部价值，借记本科目（在库周转材料），贷记本科目（在用周转材料）。 六、周转材料报废时，应分别以下情况进行账务处理： （一）采用一次转销法的，将报废周转材料的残料价值作为当月周转材料转销额的减少，冲减有关成本、费用，借记“原材料”等科目，贷记“工程施工”等科目。 （二）采用其他摊销法的，将补提摊销额，借记“工程施工”等科目，贷记本科目（周转材料摊销）；将报废周转材料的残料价值作为当月周转材料摊销额的减少，冲减有关成本、费用，借记“原材料”等科目，贷记“工程施工”等有关科目，同时，将已提摊销额，借记本科目（周转材料摊销），贷记本科目（在用周转材料）。 七、采用计划成本核算的施工企业，月度终了，应结转当月领用周转材料应分摊的成本差异，通过“材料成本差异”科目，记入有关成本、费用科目。 八、在用周转材料，以及使用部门退回仓库的周转材料，应当加强实物管理，并在备查簿上进行登记。 九、本科目期末借方余额，反映施工企业在库周转材料的实际成本或计划成本，以及在用周转材料的摊余价值。   1281 存货跌价准备   一、本科目核算施工企业提取的存货跌价准备。 二、在本科目下设置“合同预计损失准备”明细科目，核算工程施工合同计提的损失准备。 三、如果合同预计总成本将超过预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用，借记“管理费用”科目，贷记“存货跌价准备——合同预计损失准备”科目。 合同完工确认工程合同收入、费用时，应转销合同预计损失准备，按确认的工程合同费用，借记“主营业务成本”科目，按确认的工程合同收入，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。同时，按相关工程施工合同预计损失准备，借记“存货跌价准备——合同预计损失准备”科目，贷记“管理费用”科目。   1506 临时设施   一、本科目核算施工企业为保证施工和管理的正常进行而购建的各种临时设施的实际成本。 二、施工企业购置临时设施发生的各项支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。需要通过建筑安装才能完成的临时设施，发生的各有关费用，先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入本科目。 三、出售、拆除、报废和毁损不需用或者不能继续合作的临时设施通过“临时设施清理”科目核算，按临时设施账成价值，借记“临时设施清理”科目，按已提摊销额，借记“临时设施摊销”科目，按其账面原价，贷记本科目。取得的变价收入和收回的残料价值，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“临时设施清理”科目。发生的清理费用，借记“临时设施清理”科目，贷记“银行存款”等科目。临时设施清理后，如为清理净损失，借记“营业外支出”科目，贷记“临时设施清理”科目；如为清理净收益，借记“临时设施清理”科目，贷记“营业外收入”科目。 四、本科目应按临时设施种类和使用部门设置明细账，进行明细核算。 五、本科目期末借方余额，反映施工企业期末临时设施的账面原价。   1507 临时设施摊销   一、本科目核算施工企业各种临时设施的累计摊销额。 二、施工企业的各种临时设施应当在工程建设期间内按月进行摊销，摊销方法可以采用工作量法，也可以采用工期法。当月增加的临时设施，当月不摊销，从下月起开始摊销；当月减少的临时设施，当月继续摊销，从下月起停止摊销。摊销时，按摊销额，借记“工程施工”等科目，贷记本科目。 三、本科目只进行总分类核算，不进行明细分类核算。需要查明某项临时设施的累计摊销额，可以根据临时设施卡片上所记载的该项临时设施的原价、摊销率和实际使用年限等资料进行计算。 四、本科目期末贷方余额，反映施工企业临时设施累计摊销额。   1702 临时设施清理   一、本科目核算施工企业因出售、拆除、报废和毁损等原因转入清理的临时设施价值及其在清理过程中所发生的清理费用和清理收入等。 二、出售、拆除、报废和毁损不需用或者不能继续使用的临时设施，按临时设施账面价值，借记本科目，按已提摊销额，借记“临时设施摊销”科目，按其账面原价，贷记“临时设施”科目。取得的变价收入和收回的残料价值，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记本科目。发生的清理费用，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。临时设施清理后，如为清理净损失，借记“营业外支出”科目，贷记本科目；如为清理净收益，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 三、本科目应按被清理的临时设施名称设置明细账，进行明细核算。 四、本科目期末余额，反映尚未清理完毕临时设施的价值以及清理净收入（清理收入减去清理费用）。   2123 工程结算   一、本科目核算施工企业根据工程施工合同的完工进度向业主开出工程价款结算单办理结算的价款。 二、向业主开出工程价款结算单办理结算时，按结算单所列金额，借记“应收账款”科目，贷记本科目。工程施工合同完工后，将本科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记本科目，贷记“工程施工”科目。 三、本科目应按工程施工合同设置明细账，进行明细核算。 四、本科目期末贷方余额，反映尚未完工工程已开出工程价款结算单办理结算的价款。   4104 工程施工   一、本科目核算施工企业实际发生的工程施工合同成本和合同毛利。 二、本科目应设置以下两个明细科目： （一）合同成本 本科目核算各项工程施工合同发生的实际成本，一般包括施工企业在施工过程中发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费、间接费用等。该科目应按成本核算对象和成本项目进行归集。 成本项目一般包括人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和间接费用。其他直接费包括有关的和技术援助费用、施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用、临时设施摊销费用、水电费等。间接费用是企业下属各施工单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用，包括施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。 其中，属于人工费、材料费、机械使用费和其他直接费等直接成本费用，直接计入有关工程成本，间接费用可先在本科目（合同成本）下设置“间接费用”明细科目进行核算，月份终了，再按一定分配，分配计入有关工程成本。 （二）合同毛利 本科目核算各项工程施工合同确认的合同毛利。 三、施工企业进行施工发生的各项费用，借记本科目（合同成本），贷记“应付工资”、“原材料”等科目。按规定确认工程合同收入、费用时，借记“主营业务成本”科目，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记本科目（合同毛利）科目。 四、合同完工结清“工程施工”和“工程结算”账户时，借记“工程结算”科目，贷记本科目。 五、本科目期末借方余额，反映尚未完工工程施工合同成本和合同毛利。   4110 机械作业   一、本科目核算施工企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队使用自有施工机械和运输设备进行机械作业（包括机械化施工和运输作业等）所发生的各项费用。 施工企业及其内部独立核算的施工单位，从外单位或本企业其他内部独立核算的机械站租入施工机械，按照规定的台班费定额支付的机构租赁费，直接记入“工程施工”科目，不通过本科目核算。 二、本科目应设置“承包工程”和“机械作业”两个明细科目，并按施工机械或运输设备的种类等成本核算对象设备明细账，按规定的成本项目分设专栏，进行明细核算。 三、施工企业内部独立核算的机械施工、运输单位使用自有施工机械或运输设备进行机械作业所发生的各项费用，应按成本核算对象和成本项目进行归集。 成本核算对象一般应以施工机械和运输设备的种类确定。 成本项目一般分为：人工费、燃料及动力费、折旧及修理费、其他直接费、间接费用（为组织和管理机械作业生产所发生的费用）。 四、发生的机械作业支出，借记本科目，贷记“原材料”、“应付工资”、“累计折旧”等科目。月份终了，分别以下情况进行分配和结转： （一）施工企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队为本单位承包的工程进行机械化施工和运输作业的成本，应转入承包工程的成本，借记“工程施工”科目，贷记本科目。 （二）对外单位、本企业其他内部独立核算单位以及专项工程等提供机械作业（包括运输设备）的成本，借记“其他业务支出”等科目，贷记本科目。 五、本科目在月份终了时，一般应无余额。   5101 主营业务收入 5401 主营业务成本   一、这两个科目分别核算施工企业的工程合同收入和工程合同费用。 二、如果工程施工合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债日确认工程合同收入和工程合同费用。如果工程施工合同的结果不能够可靠地估计，应当区别情况处理：若合同成本能够收回的，工程合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为工程合同费用；若合同成本不能够收回的，不能收回的金额应当在发生时立即作为工程合同费用，不确认收入。 三、按规定确认工程合同收入和工程合同费用时，按当期确认的工程合同费用，借记“主营业务成本”科目，按当期确认的工程合同收入，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。合同完工确认工程合同收入、费用时，应转销合同预计损失准备，按累计实际发生的合同成本减去以前会计年度累计已确认的工程合同费用后的余额，借记“主营业务成本”科目，按实际合同总收入减去以前会计年度累计已确认的工程合同收入后的余额，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。同时，按相关工程施工合同已计提的预计损失准备，借记“存货跌价准备——合同预计损失准备”科目，贷记“管理费用”科目。 四、这两个科目应按施工合同设置明细账，进行明细核算。 五、期末，应将这两个科目的余额转入“本年利润”科目，结转后这两个科目应无余额。   三、补充项目及编制说明   （一）“周转材料”科目余额应列入资产负债表中的“存货”项目，并在会计报表附注中说明周转材料的摊销方法。 （二）在资产负债表中的“存货”项目下，增加“其中：已完工尚未结算款”项目，反映施工企业在建施工合同已完工部分但尚未办理结算的价款。本项目根据有关在建施工合同的“工程施工”科目余额减“工程结算”科目余额后的差额填列。并在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同累计已发生的成本、累计已确认的毛利以及累计已结算的价款。 （三）在资产负债表的“其他长期资产”项目下，增设“其中：临时设施”项目，反映临时设施的摊余价值、尚未清理完毕临时设施的价值以及清理净收入。本项目根据“临时设施”和“临时设施清理”科目余额之和减“临时设施摊销”科目余额后的金额填列。在会计报表附注中说明临时设施的摊销方法、临时设施的原价、累计摊销额以及清理情况。 （四）在资产负债表中的“预收账款”项目下，增加“其中：已结算尚未完工工程”项目，反映施工企业在建施工合同未完工部分已办理了结算的价款。本项目根据有关在建施工合同的“工程结算”科目余额减“工程施工”科目余额后的差额填列。在会计报表附注中披露下列信息：在建施工合同已结算的价款、累计已发生的成本和累计已确认的毛利。 （五）在资产减值准备明细表中的“三、存货跌价准备合计”项目所属“原材料”项目下，增加“合同预计损失准备”项目。 （六）施工企业还应在会计报表附注中披露当期确认的合同收入，合同费用以及确定合同完工进度的方法。 关于《施工企业核算办法》的理解 一、准则和制度情况： 对于施工企业，除通用的《企业会计制度》外，最主要的与行业有关的会计规范先后有三个：1992年的《施工企业会计制度》（以下简称原制度），1999年的《企业会计准则——建造合同》及其核算指南（下称准则），2003年的《施工企业会计核算办法》（下称新办法）。而新办法实质上是2001年的企业会计制度和准则的综合修正。 目前很多企业还都没有启用新办法，部分企业只是执行了准则的部分规定，甚至有的企业仍停留在1992年的行业制度基础上。 二、主要核算科目变动情况： 1.    4104工程施工——合同成本，合同毛利 新办法规定，工程施工科目设置合同成本和合同毛利两个明细科目，核算内容比原制度更为丰富。 1）原来的工程施工科目核算企业进行建筑安装工程施工所发生的各项费用支出，对施工企业来说，是真正意义上的成本；新办法中的工程施工科目既反映各项工程施工合同发生的实际成本（合同成本科目）外，还包括各项工程施工合同确认的合同毛利（合同毛利科目）。所以新办法中的工程施工科目实质上是项目的合同值，不再是指单纯的成本费用科目，对于建设单位来说，是真正意义上的购买成本，而对于施工企业来说，则是包含毛利在内的一种合同收入概念。实质上，这也与工程造价的概念是一致的。 2）原来的工程施工科目随着每期确认收入的同时结转入工程结算成本科目（竣工一次结算除外），所以其期末余额反映的只是尚未办理结算的工程中的施工成本（原制度中称之为未完工程成本）。新办法中的工程施工科目在合同未完工之前，一直在账面累积反映，当工程完工办理完结算后，与工程结算科目相互冲抵平衡，所以其期末余额反映的是未完工程的累积成本和毛利。 2. 2123工程结算 原制度中并没有此科目，主要是通过应收帐款科目与发包方进行核算，新办法中增加了此科目，与应收帐款相结合，来反映施工企业与建设单位的结算关系，核算施工企业根据工程施工合同的完工进度向业主开出工程价款结算单办理结算的价款。 按照新办法，工程结算在资产负债表中是一个负债科目，但实质上是作为工程施工科目的备抵科目来设立的，在资产负债表中是一个负债科目。由于新办法中工程施工是一个合同值的概念，所以工程施工科目余额减去工程结算科目后的余额就是已完工合同但尚未办理结算的金额。而在原制度当中，已完部分合同而尚未办理结算的金额在财务上是体现不出来的。相比较来说，新办法中设置工程结算科目更能全面反映结算情况。 3.1131应收帐款 原制度中，应收帐款科目反映结算后尚未收回的帐款，其确认时间与收入的确认挂钩，而收入确认又与办理结算挂钩，所以确认应收帐款的时间同时也是办理结算的时间，当结算后确认收入的同时，确认一笔应收帐款。新办法当中的应收帐款科目虽然也是反映已结算尚未收回的帐款，但其确认时间与收入的确认不再挂钩，而仅是与办理结算挂钩，当办理了结算后才确认应收帐款。如果仅是确认了收入，而没有办理结算，在财务帐面上是不会反映出应收帐款的，只有办理结算后才确认债权。 4.5101主营业务收入 1）原制度中称为工程结算收入，核算企业承包工程实现的工程价款结算收入。正如其名称一样，原制度确认收入也是以办理结算来确认收入的实现时间和金额，何时办理结算何时确认收入，结算额是多少收入额就是多少。实质上，这样处理是不符合权责发生制原则的。所以新办法中，采用了按照完工百分比来确认收入的方法，这种方法符合权责发生制原则，也不受项目是否结算的影响。 2）原来确认收入时，同时确认应收帐款，而新制度中不同时确认收入，对方科目一部分反映为主营成本，一部分反映为工程施工-合同毛利，其实质也就是本期完工的合同值。可以看得出，新办法中的主营业务收入既符合权责发生制原则，也可以真实反映本期合同完成情况，更合理客观。 3）准则中，规定了如何确定完工百分比的三种计算办法：一个是按照已完工成本的比例，一个是按照已完工程量的比例，一个是完工率的实际测量值，三种方法各有利弊。 第一种方法方便简单，更容易采用，并且不受项目经理确认产值的影响，只要财务部门能够完成核算成本，并且可以获得预计总成本情况，就可以采用此方法，但该方法受财务核算水平的影响，首先财务必须能够真实完整地核算成本，其次必须能够预测未来成本变更，相对准确的预计合同总成本。第二种方法不需要成本金额，只需要测量完工工程量就可以，所以适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖堀、砌筑工程等。第三种方法仅适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，这种技术测量并不是由建造承包商自行随意测定，而应由专业人员现场进行科学测定，专业性比较强。 目前有些企业多以完成的产值来确定完工进度。产值是以预算价格和完工量为基础的工程价值量。 5.5102主营业务成本 原制度中称为工程结算成本，核算已办理工程价款结算的已完工程实际成本，在期末结算结转收入时，按照一定的计算方法，将工程施工科目中已办理结算的部分结转出来，工程施工科目仍留有余额，反映未办理结算的成本部分。新办法中，不再受是否结算的影响，只要确认了收入，就可以根据完工百分比，相应的确认主营业务成本，与工程施工科目是没有直接联系。实质上，新办法中的主营业务成本科目反映了本期完工合同值中的需要付出的成本，如果是根据已完工程本比例来确定完工百分比的话，其实质就是本期工程施工科目中合同成本的发生额，如果是根据已完工程量等其他方法来确定完工百分比，则可能并不必然等于本期的工程施工科目的合同成本部分。 6.1281存货跌价准备——合同预计损失准备 原制度并没有此科目。作为存货跌价准备科目的二级科目，本科目核算施工企业对工程施工合同计提的损失准备。如果某期合同预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期管理费用（新办法中是“管理费用”科目，准则中是“存货跌价损失”科目，应以新办法为准）；当合同完工时，应转销合同预计损失准备，冲减当期的管理费用。 7．其他科目 保留了施工企业特有的周转材料、临时设施、临时设施推销、临时设施清理和机械作业科目。原制度中临时设施清理是作为固定资产清理的二级科目，而在新办法中是作为一级科目单独核算，与临时设施、临时设施推销一起按照净值在资产负债表的其他资产栏目反映。原制度的拨付所属资金、上级拨入资和内部往来等科目可根据企业需要自行设置。另外，如有工业生产，原来的工业生产科目统一改为生产成本核算。      三、变动的主要意义： 1．收入的确认方法作了改变。 原制度在办理工程结算时按照结算额确认收入，新办法采用了完工百分比法，更符合会计准则，更为合理，也由此造成了一些科目设置上的差异。 2．合同值的反映上更全面。 新制度更能反映合同值的情况，比如已完工合同价，其中的成本情况，其中的毛利情况，其中的已结算情况，其中的已结算未收款情况，都可以在各科目中反映出来。如下：     经济内容               对应科目 本期已完工合同值         主营业务收入 累积已完工合同值         工程施工 本期已完工合同成本       主营业务成本 累积已发生成本           工程施工——合同成本 本期已完工合同毛利       工程施工——合同毛利（发生额） 累积已完工合同实现毛利   工程施工——合同毛利（余额） 已完工合同已结算金额　　 工程结算 已完工合同待结算金额     工程施工余额-工程结算余额 已结算尚未清算帐款       应收帐款 3．往来的核算上。 新办法设立了工程结算科目，可以依此反映已完合同而尚未结算情况。 附一：主要会计分录对比 1．新办法： 1）日常年度： 借：工程施工——合同成本     贷：原材料……. 借：应收帐款     贷：工程结算 借：银行存款     贷：应收帐款 借：主营业务成本 借：工程施工——合同毛利     贷：主营业务收入 2）完工时： 借：工程结算     贷：工程施工——合同成本         工程施工——合同毛利 2．原制度： 借：工程施工     贷：原材料….. 借：应收帐款     贷：工程结算收入 借：工程结算成本     贷：工程施工 附二：科目变动衔接表