增值税消费税会计

增值税会计——服务性企业增值税会计处理方法 　一、科目设置 　　按照规定，企业应在“应交税金”科目下设置“应交增值税”明细科目。“应交税金--应交增值税”科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额和实际已交纳的增值税；贷方发生额，反映销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税；期末借方余额，反映企业多交或尚未抵扣的增值税；期末贷方余额，反映企业尚未交纳的增值税。 　　作为一般纳税人的服务性企业，应在“应交税金--应交增值税”明细账中，设置“进项税额”、“已交税金”、“销项税额”、“进项税额转出”等专栏。其中：　　“进项税额”专栏，记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。 　　“已交税金”专栏，记录企业已交纳的增值税额。企业已交纳的增值税额用蓝字登记；退回多交的增值税额用红字登记。 　　“销项税额”专栏，记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销销项税额的，用红字登记。 　　“进项税额转出”专栏，记录企业的购进货物发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。 　　二、账务处理方法 　　（一）进项税额的核算 　　1.企业购进、商品等： 　　借：材料或库存商品等　　　　应交税金--应交增值税（进项税额）　　　　贷：银行存款等 　　2.企业接受应税劳务（提供加工、修理修配劳务）： 　　借：应交税金--应交增值税（进项税额）　　　　库存商品等　　　　贷：银行存款等 　　3.企业购入固定资产： 　　借：固定资产　　　　贷：银行存款等 　　4.小规模纳税人企业购人货物及接受应税劳务： 　　借：物资采购等　　　　贷：银行存款等 　　（二）销项税额的核算 　　1.企业向外销售货物或提供应税劳务： 　　借：银行存款等　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）　　　　　　营业收入等 　　2.企业购进的商品用于本企业营业活动，按规定应视同销售计算应交增值税。则会计分录为： 　　借：营业成本等　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）　　　　　　库存产成品等 　　（三）进项税额转出的核算 　　企业购进的商品等改变用途，其进项税额应相应转入有关科目： 　　借：职工福利费等　　　　贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出） 　　企业在财产清查中发现的库存商品等盘亏，按规定应转作“待处理财产损溢--流动资产损失”科目，其进项税额也应相应转入“待处理财产损溢--流动资产损失”科目，其会计分录为： 　　借：待处理财产损溢--流动资产损失　　　　贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出）　　　　　　库存产成品等 　　（四）交纳增值税税额的核算 　　企业按规定预缴增值税时： 　　借：应交税金--应交增值税 　　　　贷：银行存款 　　次月初结算时需要补交税款的，按补交税款作同样分录；需要退回多交的税款的，在收到退回的税款时，作会计分录： 　　借：银行存款　　　　贷：应交税金--应交增值税 ★增值税会计——价外费用的增值税会计处理★ 根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则规定“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用”，“所称价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款及其他各种性质的价外收费。”“凡价外费用，无论其会计如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。 　　企业向购货方收取的价外费用，应根据《企业财务通则》、《企业会计准则》和行业财务会计制度进行会计核算，但依据增值税 HYPERLINK "http://www.chinesetax.com.cn/article/Class1040/index.html" 税法有关规定，价外费用则应并入销售额计算应纳税额。因此，企业价外费用的会计处理，必须把会计核算和应缴增值税结合起来。现将各项价外费用的增值税 HYPERLINK "http://www.chinesetax.com.cn/Article/Class1176/Index.html" 会计处理详述如下。 　　 1.收取手续费、包装物租金： 借：有关科目　　　　贷：其他业务收入　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 2.收取补贴： 　　借：有关科目　　　　贷：补贴收入　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　3.收取违约金： 　　借：有关科目　　　　贷：营业外支出（因为支出作营业外支出、故收入冲减营业外支出）　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 4.收取基金、集资费（具有专款专用性质）： 　　借：有关科目　　　　贷：其他应付款——××基金、集资费　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 5.收取奖励费、优质费、返还利润（具有价格上加价的性质）： 　　借：有关科目　　　　贷：产品销售收入　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 6.收取购货方延期付款利息（冲减财务费用）： 　　借：有关科目　　　　贷：财务费用　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 7.收取包装费、运输装卸费、储备费： 　　借：有关科目　　　　贷：产品销售费用　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 8.代垫款项（不包括符合下列条件的代垫运费：①承运部门的运费发票开具给购货方的；②纳税人将该项发票转交给购货方的）。 　　借：有关科目　　　　贷：应收账款或其他应收款　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 9.代收款项（如广告宣传费等）： 　　借：有关科目　　　　贷：其他应付款　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 　　 例如：某工业企业向购货方收取价外费用延期付款利息2340元，存入银行 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　2340 　　　　贷：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　2000 　　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）　　340 ★增值税会计--增值税销项税额的会计处理（一）★ 1、 工业企业销项税额的会计处理 　　 工业企业增值税销项税额的会计处理所涉及的会计账户主要有：“主营业务收入”，“分期收款发出商品”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等账户。 　　 （一）产品销售的销项税额的会计处理 　　 1.采用支票、汇兑、银行本票、银行汇票结算方式（工具）销售产品的销项税额的会计处理。 　　 采用支票、汇兑、银行本票、银行汇票等结算方式销售产品，按税法的规定，属于直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到货款或取得索取销货款的凭据，应于提货单交给购货方的当天，确认销售成立并发生纳税义务。企业应根据销售结算凭证和银行存款进账单，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”；按增值税专用发票上所列税额或按普通发票上所列货款乘以征收率所折算的增值税税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”；按实际销货额，贷记“主营业务收入”。 　 　[例1]　天华厂采用汇兑结算方式向光明厂销售甲产品360件，600元／件，计价款216000元、税额36720元（360×600×17％），开出转账支票代垫运杂费1000元，货款尚未收到。 　　借：应收账款--光明工厂　　　　　　　253720 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　216000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）36720 　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　1000 　　 [例2]　某工业企业临时对外加工，加工费收入用现金结算，开出增值税专用发票，加工费1500元，税额255元。作会计分录如下： 　　借：现金　　　　　　　　　　　　　　1755 　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　1500 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）255 　　 [例3]　天华厂销售给天力公司甲产品110件，开具普通发票，含税金额77220元，用转账支票结清。 　　因天力公司不属于一般纳税人，按税法的规定，应开具普通发票，所收款项是价税合并收取的。所以，应倒算销售额和销项税额。作会计分录如下： 　　销售额＝含税销售额／（1＋税率）＝77220／（1＋17％）＝66000（元） 　　销项税额＝66000×17％＝11220（元） 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　77220 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　66000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）11220 　　2.采用商业汇票结算方式销售产品的销项税额的会计处理。 　　 采用商业汇票结算方式销售产品，当收到购货方交来的商业汇票时，销售收入实现并发生纳税义务。 　　[例4]　天华厂向永兴厂销售甲产品100件，600元／件，价款60000元，税额10200元（100×600×17％），已收到购货单位交来承兑期为4个月的银行承兑汇票。作会计分录如下： 　　借：应收票据--银行承兑汇票　　　　　70200 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）10200 　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　60000 　　 3.采用委托收款、托收承付结算方式销售产品的销项税额的会计处理。 　　 企业采用委托收款或托收承付结算方式销售产品，尽管结算程序不同，但按增值税法的规定，均应于发出商品并向银行办妥托收手续的当天，确认销售实现并发生纳税义务。企业应根据委托收款或托收承付结算凭证和发票，借记“应收账款”，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”、“主营业务收入”。 　　 [例5]　天华厂向外地胜利厂发出乙产品200件，460元／件，价款92000元，税额15640元（200×460×17％），代垫运杂费2000元。根据发货票和铁路运单等，已向银行办妥委托收款手续。作会计分录如下： 　　借：应收账款--胜利厂　　　　　　　　109640 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）15640 　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　92000 　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　2000 　　[例6]　天华厂采用托收承付结算方式向外地风庆厂发出乙产品100件，460元／件，价款46000元，税额7820元（100×460×17％），代垫运杂费1500元。根据发货票和铁路运单等，已向银行办妥托收手续。作会计分录如下： 　　借：应收账款--风庆厂　　　　　　　　55320 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）7820 　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　46000 　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　1500 　　 4.采用赊销和分期收款方式销售产品的销项税额的会计处理。 　　 采用赊销和分期收款方式销售产品，按增值税法的规定，销售实现并发生纳税义务和开具增值税专用发票的时间为约定收款日期的当天。发出商品时，借记“分期收款发出商品”，贷记“产成品”，按合同约定收款日期开具增值税专用发票，并按增值税专用发票上的金额，借记“银行存款”或“应收账款”，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”、“主营业务收入”。 　　 [例7]　天华厂向阳州厂销售丙产品200件，540元／件，产品成本为80000元，税率17％。按合同规定，货款分3个月支付，本月为第1期产品销售实现月，增值税专用发票上列明：价款36000元，税额6120元（36000×17％），已收到款项。作会计分录如下： 　　借：分期收款发出商品　　　　　　　　80000 　　　　贷：产成品　　　　　　　　　　　　　80000 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　42120 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）6120 　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　36000 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　26667 　　　　贷：分期收款发出商品　　　　　　　　26667 　　5.混合销售行为的会计处理。 　　 按照增值税法的规定，从事货物生产、批发或零售的企业，在一项销售行为中，发生既涉及货物又涉及非应交增值税劳务（如交通运输、建筑安装、文化娱乐等），称为混合销售行为，应开具增值税专用发票，缴纳增值税。其他单位的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不缴增值税。 　　 [例8]　某钢窗厂销售钢制防盗门，售价为300元（含税），另收取运输及安装费50元（含税）。作会计分录如下： 　　防盗门价＝300÷（1＋17％）＝256.41（元）　　防盗门增值税销项税额＝256.41×17％＝43.59（元）　　非应税劳务价＝50÷（1＋17％）＝42.74（元）　　非应税劳务增值税销项税额＝42.74×17％＝7.26（元）　　混合销售行为增值税销项税额＝43.59＋7.26＝50.85（元） 　　借：现金（或银行存款）　　　　　　350.00 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　256.41 　　　　　　其他业务收入　　　　　　　　　　42.74 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）50.85 　　 6.生产周期超过一年的长期合同产品销项税额的会计处理。 　　 对生产周期超过一年的长期合同产品，由于财务会计是采用完工百分比（完工进度）法确认其业务收入的，如果在确认收入时，税务会计按增值税法规计算增值税销项税额，并进行相应的会计处理，势必虚增企业的税负。为此，对长期合同产品收入应交增值税的会计处理，可借鉴所得税会计处理办法，将“递延税款”账户的使用加以扩展，企业在按完工进度确认长期工程合同的营业收入时，借记“应收账款”，贷记“主营业务收入”，贷记“递延税款--增值税”。待工程全部完工、产品发出时，再借记“递延税款--增值税”，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。 ★增值税会计--增值税销项税额的会计处理（三）★ （三）以物易物购销的会计处理 　　 以物易物是一种较为特殊的购销活动。它是指业务双方进行交易时，不以货币结算，而以同等价款的货物相互结算，从而实现货物购销的一种交易方式。按增值税法的规定，以物易物，双方都要作购销处理，以各自发出的货物核定销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额，并依据双方开具的增值税专用发票抵扣进项税额。 　　 [例14]　红发厂以A产品100件，成本8000元，售价10000元，兑换样发厂甲材料500公斤，价款10000元，双方都为对方开具增值税专用发票。作会计分录如下： 　　 收到材料时： 　　 借：原材料--甲材料　　　　　　　　　　　10000 　　　　 应交税金--应交增值税（进项税额）　　1700 　　　　 贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　10000 　　　　　　 应交税金--应交增值税（销项税额）　　1700 　　 结转销售成本时： 　　 借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　8000 　　　　 贷：产成品-A产品　　　　　　　　　　　　8000 　　 在进行会计处理时，只有得到对方开具的增值税专用发票，才能据以借记“进项税额”，而不能仅据“材料入库单”自行估算进项税额；再则，对发出的产品必须按售价贷记“主营业务收入”，而不能直接冲减“产成品”，漏记收入。 　　 [例15]　某酒厂8月份以自产粮食白酒10吨，从农业生产者手中换取造酒原料若干吨。当月销售同类白酒，最高售价2500元／吨，最低售价2100元／吨，加权平均价格为2250元／吨。作会计分录如下： 　　按加权平均售价计算销项税额＝2250×10×17％＝3825（元） 　　应交消费税（按最高售价）＝2500×10×25％＝6250（元） 　　销售10吨白酒时： 　　 借：应收账款　　　　　　　　　　　　　26325.00 　　　　 贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　23692.50 　　　　　　 应交税金--应交增值税（销项税额）　2632.50 　　 换回高粱时： 　　 借：原材料　　　　　　　　　　　　　　22500 　　　　 应交税金--应交增值税（进项税额）　　　3825 　　　　 贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　26325 　　 从农业生产者手中换回，按10％计算进项税额；若从粮食企业换回，可按增值税专用发票注明的税款记“进项税额”。 　　 应缴消费税时： 　　 借：主营业务税金及附加　　　　　　　　6250 　　　　 贷：应交税金--应交消费税　　　　　　　6250 　　 以旧换新、不等值交换等涉税业务的会计处理，详见本节商业企业销项税额的会计处理。 　　 （四）视同销售的销项税额的会计处理 　　 对于视同销售货物的行为，在会计处理上需要解决以下问题： 　　 视同销售行为是否主营业务收入核算，在理论和实务上有两种观点、两种做法：一种是按正常的销售程序核算，即按售价记主营业务收入并计提销项税额，再按成本结转主营业务成本；另一种是不通过主营业务收入账户核算，直接按成本结转，同时按售价计提销项税额。前者是在财务会计与税务会计不分开时，财务会计服从税法的做法；后者是在两种会计分离时，符合各自目标的做法。对后者，本书按以下原则划分：这种视同销售行为是否会使企业获得收益；这种行为体现的是企业内部关系还是企业与外部的关系。如果能获得收益或体现企业与外部的关系，就作为主营业务收入处理；除此之外，均按成本结转。 　　视同销售计算出的应交增值税税额，是作为“销项税额”还是作为“进项税额转出”处理。考虑到既然视同销售行为，在发生时也必须开具增值税专用发票，而增值税专用发票上记载的税额为销项税额，这与一般的进项税额转出的意义不同，为了便于征收管理，会计上将其作为“销项税额”处理。 　　视同销售行为的价格（税基或计税依据）如何确定，应根据国家的有关规定，有的按照确认的价值，有的按照主管税务部门认可的价格确定，有的按照销售额确定。 　　视同销售的账务处理，主要是区分会计销售和不形成会计销售的应税销售。对于会计销售业务，要以商事凭证为依据，确认主营业务收入，将其记入“主营业务收入”、“其他业务收入”等收入类账户，并将其收取的增值税税额记入“销项税额”。对于不形成会计销售的应税销售，不记入收入类账户，不作主营业务收入处理，而按成本转账，并根据税法的规定，按货物的成本或双方确认的价值、同类产品的销售价格、组成计税价格等乘以适用税率计算，并登记“销项税额”。 　　 根据我国增值税法的现行规定，视同销售有八种类型，以下分别介绍八种视同销售的会计处理方法： 　　 1. 将货物交给他人代销与销售代销货物的销项税额的会计处理。 　　 增值税之所以规定委托方与受托方都作销售处理，是为了保持增值税的征收链条不中断，使各环节的税负更趋合理。对销售的确认，应该先由受托方开始，即当受托方销售代销货物时，要给购买方开出增值税专用发票，自己据以作销售处理；然后再按与委托方签订的，定期填制货物代销清单，与委托方结算货款及手续费，委托方根据代销清单，给受托方开出增值税专用发票，并据以作销售处理。这里只介绍工业企业委托代销的会计处理方法，本节（二）再以商业企业为例，说明受托方、委托方各自的会计处理方法。 　　委托其他单位代销产品，按增值税法的规定，应于收到受托人送交的代销清单的当天，销售成立、发生纳税义务并开具增值税专用发票。收到代销清单时，借记“应收账款”或“银行存款”，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”、“主营业务收入”。委托单位支付的代销手续费，应在接到委托单位转来的普通发票后，借记“营业费用”，贷记“银行存款”、“应收账款”。 　　 [例16]　天华厂委托光大商行代销甲产品200件，不含税代销价550元／件，税率17％，单位成本400元。月末收到光大商行转来的代销清单，上列已售甲产品120件的价款66000元，收取增值税11220元，开出增值税专用发票。代销手续费按不含税代销价的5％支付，已通过银行收到扣除代销手续费的全部款项。作会计分录如下： 　　 发出代销商品时： 　　 借：委托代销商品　　　　　　　　　　　80000 　　　　 贷：产成品　　　　　　　　　　　　　　80000 　　 收到光大商行转来的代销清单并结转代销手续费时： 　　 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　73920 　　　　 贷：主营业务收入[66000×（1－5％）]　 62700 　　　　　　 应交税金--应交增值税（销项税额）　11220 　　 借：营业费用（66000×5％）　　　　　　3300 　　　　 贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　3300 　　 结转代销商品成本时： 　　 借：主营业务成本　　　　　　　　　　　48000 　　　　 贷：委托代销商品　　　　　　　　　　　48000 　　 2. 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构（不在同一县、市）用于销售的会计处理。 　　 货物移送要开增值税专用发票，调出方计销项税额，调入方计进项税额。 　　[例17]　某工业联合总公司核心厂生产的货物，拨给各股东企业为原料，4月份发生如下经济业务： 　　（1）总公司核心厂将生产的产品给甲分厂作为原料，开出增值税专用发票，货物销售额100000元，增值税税额17000元，账务通过应收、应付科目核算。 　　（2）核心厂将生产货物分销给丙分厂作为原料，开出增值税专用发票，货物销售额160000元，增值税税额27200元，货款已在“其他应付款”账户划转。 　　对以上业务作会计分录如下： 　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　117000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　100000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　17000 　　借：其他应付款　　　　　　　　　　　　187200 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　160000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　27200 　　[例18]　某工业企业总公司设在甲市，有一个非独立核算的生产分厂设在乙县，乙县生产完成的产品要调拨到甲市销售。纳税及账务记录如下： 　　（1）总公司对分厂是一本账核算的。 　　在甲、乙两地，税务机关协商并报经双方上级税务机关批准，乙县用核定征收率征收增值税。这个厂核定征收率5％，成本利润率10％，乙县生产分厂6月份调拨产品给总公司1000000元，计税价为1100000元，乙县征收的增值税为55000元，乙县生产分厂在总公司核定的备用金中支付税额，并将税票随货物送总公司。总公司作会计分录如下： 　　借：应交税金--应交增值税（进项税额）　55000 　　（分厂缴纳税金）　　　　贷：其他货币资金--乙县生产分厂备用金　55000 　　（2）总公司、生产分厂为了适应纳税环节，生产分厂建立半级核算制度，即生产经营成本、销售由生产分厂核算，利润及其分配并到总公司核算。 　　上述销售发生时，乙县生产分厂开出增值税专用发票，销售额为1100000元，增值税税额为187000元。生产分厂作会计分录如下： 　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　1287000 　　　　贷：主营业务收入--调拨销售给总公司　　1100000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　187000 　　总公司则凭上述增值税专用发票记“进项税额”账户。 　　 3. 将自产或委托加工的货物用于非应税项目的销项税额的会计处理。 　　 企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目（包括提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产、固定资产、在建工程），按财务会计制度的规定，并非销售业务，但自产或委托加工的货物本身消耗的原材料、支付的加工费中，已有一部分“进项税额”从“销项税额”中扣除。另外，如果这些非应税项目直接耗用外购的包含有增值税的货物，则计入这些非应税项目的材料成本中包含有增值税。为了使各非应税项目成本便于比较，非应税项目领用自产或委托加工货物，应按税法规定视同销售货物计算应交增值税。应税销售成立、发生纳税义务并开具普通发票的时间为货物移送的当天。在移送货物时，按自产或委托加工货物的成本及其所用货物的计税价格乘以适用税率计算的应纳增值税之和，借记“其他业务支出”、“在建工程”等（纳税人新建、扩建、改建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属固定资产在建工程）；按自产或委托加工货物的成本，贷记“产成品”、“原材料”、“低值易耗品”等；按应纳税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。 　　若购进货物时明确用于非应税项目，不属于增值税纳税范围，不视同销售。 　　[例19]　天华厂将自产的商品--乙产品40件用于本企业第二车间的改建工程，该产品售价为200元／件。按规定将应纳的增值税税额和产品成本（单位生产成本160元）之和计入工程成本，销项税额1360元（40×200×17％）。作会计分录如下： 　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　7760 　　　　贷：产成品　　　　　　　　　　　　　　6400 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　1360 　　年终计算所得税时，按售价与成本的差额，调增应税所得额，但按上交增值税比例计提的城建税、教育费附加则应予扣除。这种会计处理方法符合财务会计与税务会计分离的原则，也不影响所得税的计算，使财务报表提供的信息更符合投资人、债权人的要求。如果财务会计与税务会计不分离，则应服从税法：纳税人在基本建设、专项工程以及职工福利等方面使用本企业商品、产品的应作为收入处理；当财务会计处理与税法规定相抵触时，按税法的规定计算纳税。作会计分录如下： 　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　9360 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　8000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　1360 　　[例20]　天华厂新建一车间，发出水泥若干吨，价值40000元，委托加工预制板，并支付加工费4400元和增值税税额748元，预制板收回后直接用于该新建工程。作会计分录如下： 　　发出水泥时： 　　借：委托加工物资　　　　　　　　　　　40000 　　　　贷：原材料--水泥　　　　　　　　　　　40000 　　支付加工费时： 　　借：委托加工物资　　　　　　　　　　　4400 　　　　应交税金--应交增值税（进项税额）　748 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　5148 　　预制板收回结转委托加工成本时： 　　借：原材料--预制板　　　　　　　　　　44400 　　　　贷：委托加工物资　　　　　　　　　　　44400 　　领用预制板时： 　　该产品没有同类产品的销售价格，只能按组成计税价格计算。组成计税价格48840元[44400×（1＋10％）]，应纳增值税税额8302.80元（48840×17％），计入在建工程52702.80元（44400＋8302.80）。 　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　52702.80 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）　8302.80 　　　　原材料--预制板　　　　　　　　　　　　44400.00 　　年终，所得税的调整同前。 增值税会计--增值税销项税额的会计处理（四） 4. 企业将自产、委托加工或购买的货物作为投资的销项税额的会计处理。 　　 存货投资并非销售业务，而是一种资产转变成另一种资产的经济业务，不改变所有者权益。但这种转变使存货未经“销售”而进入消费，因而自产和委托加工的货物所耗用的原材料和支付加工费中记入“进项税额”的增值税就流失了，购买货物已记入“进项税额”的增值税也流失了，企业就占了国家的便宜。因此，按税法的规定，应税货物作为投资提供给其他单位或个体经营者，应视同销售货物计算缴纳增值税。应税销售成立、发生纳税义务并开具增值税专用发票的时间为移送货物的当天。按所投资货物的售价或组成计税价格乘以适用税率计算的应纳增值税与投资货物的账面价值之和，借记“长期股权投资”；按货物成本，贷记“产成品”、“原材料”等；按货物成本或账面原价与重估价值的差额，借记或贷记“资本公积”；按应纳增值税税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。自1996年起，税法明确要求企业应将自产货物投资作主营业务收入处理。 　　[例21]　某工业企业6月份将购入的原材料一批对外投资，其账面成本200000元。作会计分录（未考虑相关税费）如下： 　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　234000 　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　200000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　34000 　　年终，所得税的调整同前。 　　若上述对外投资不是外购原材料，而是企业生产的A产品，投出的A产品成本180000元，市场售价200000元。则作会计分录如下： 　　对外投资时： 　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　234000 　　　　贷：主营业务收入-A产品　　　　　　　　　200000 　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　　　　　34000 　　结转投出A产品成本时： 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　180000 　　　　贷：产成品-A产品　　　　　　　　　　　　180000 　　按《企业会计制度》的规定，企业以产成品、库存商品进行投资，如果不涉及补价，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，借记“长期股权投资（股票投资、其他股权投资）”，按换出资产已计提的跌价准备、减值准备，借记“存货跌价准备”、“资产减值准备”等账户；按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”、“产成品”等，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”等。如果涉及补价，按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记“长期股权投资”，按换出资产已计提的跌价准备，借记“存货跌价准备”、“资产减值准备”等账户，按收到的补价，借记“银行存款”；按换出资产的账面余额，贷记“库存商品”、“产成品”等，按换出资产应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”等，按应确认的收益，贷记“营业外收入--非货币性交易收益”。若换出资产的账面价值与其评估价值或税务机关确认价值有差额，应借记或贷记“资本公积”，其金额应构成同期应税所得额。 　　 5. 企业将自产的、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者的销项税额的会计处理。 　 　这种业务是一种较为实在的销售业务。因为股东或其他投资人是有别于该企业的另一个实体（会计主体）。这一行为虽然没有直接的现金流入或流出，但实际上它与将货物出售后取得货币资产，然后再分配利润给股东，并无实质区别，只是这里没有现金流入或流出，而直接以货物流出的形式，体现的是企业内部与外部的关系。因此，这一视同销售行为，应通过销售来处理，即应按售价或组成计税价格、市场价格计价并计入有关收入类账户。确认销售成立、发生纳税义务并开具增值税专用发票（股东或投资者为法人且为一般纳税人）或普通发票（投资者或股东为自然人或小规模纳税人）的时间，为分配货物的当天。按分配货物的售价或组成计税价格、市场价格和按其适用税率计算的应纳增值税两项之和，借记“应付利润”；按应税货物的售价、组成计税价格、市场价格，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”；按应纳增值税税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。 　　[例22]　天华厂将自产的甲产品和委托加工的丁产品作为应付利润分配给投资者。甲产品售价为60000元，委托加工丁产品没有同类产品售价，委托加工成本40000元。作会计分录如下： 　　甲产品应计销项税额＝60000×17％＝10200（元）　　丁产品组成计税价格＝40000×（1＋10％）＝44000（元）　　丁产品应计销项税额＝44000×17％＝7480（元） 　　借：应付利润　　　　　　　　　　　　　　105768 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　60000 　　　　　　其他业务收入　　　　　　　　　　　　44000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　1768 　　 6. 企业将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费的销项税额的会计处理。 　　 企业将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费，按财务会计制度，并非销售活动，不计入有关收入类账户。应税货物用于集体福利、个人消费，应视同销售货物计算缴纳增值税。其应税销售成立、发生纳税义务并开具普通发票的时间为移送货物的当天。按所用货物的成本与货物售价或组成计税价格乘以适用税率计算的应纳增值税之和，借记“在建工程”、“固定资产”、“应付福利费”等；按所用货物成本，贷记“产成品”、“原材料”等；按应纳增值税税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。若购进货物直接用于集体福利、个人消费，购进时的进项税额不允许抵扣，因购入已成消费品进入最终消费领域，因此，不作视同销售。 　　[例23]　企业职工俱乐部领用本企业生产的空调器5台，生产成本8000元／台，售价10000元／台。作为职工福利，发给职工抽油烟机400台，生产成本200元／台，售价250元／台。作会计分录如下： 　　应纳增值税额＝5×10000×17％＋400×250×17％　　　　　　　　＝8500＋17000＝25500（元） 　　应计入固定资产的价值＝5×8000＋8500＝48500（元） 　　应计入福利费的金额＝400×200＋17000＝97000（元） 　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　48500 　　　　应付福利费　　　　　　　　　　　　　97000 　　　　贷：应交税金--应交增值税（销项税额）　　25500 　　　　　　产成品--空调器　　　　　　　　　　　40000 　　　　　　　　　--抽油烟机　　　　　　　　　　80000 　　年终调账时，按售价与成本的差额计入应税所得额，计算缴纳所得税。 　　 7. 企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的销项税额的会计处理。 　　 按财务会计制度的规定，这类业务并非销售活动，因为企业并未获得经济利益，但按税法的规定，要视同销售货物计算缴纳增值税。原因是：自产、委托加工的货物本身所耗原材料和支付的加工费等的“进项税额”、购买货物中的“进项税额”已从“销项税额”中扣除了，若不视同销售，企业就会占国家的便宜；买卖双方若互相“赠送”，国家将无法收税。因此，这类业务要视同销售计税。其应税销售成立、发生纳税义务并开具增值税专用发票或普通发票的时间为移送货物的当天。按所赠货物的成本与所赠货物售价或组成计税价格乘以税率计算的应纳增值税之和，借记“营业外支出”；按所赠货物成本，贷记“产成品”、“原材料”等；按应纳增值税税额，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”。 　　[例24]　天华厂将自产的乙产品无偿赠送他人，生产成本9000元，售价11000元。将购进的A材料400公斤无偿赠送他人，该材料计划成本30元／公斤，材料成本差异率为－2％。作会计分录如下： 　　乙产品应计销项税额＝11000×17％＝1870（元）　　A材料实际成本＝400×30×（1－2％）＝11760（元）　　A材料应计销项税额＝11760×17％＝1999.20（元） 　　借：营业外支出　　　　　　　　　　　　　24629.20 　　　　贷：产成品　　　　　　　　　　　　　　　9000.00 　　　　　　原材料　　　　　　　　　　　　　　　11760.00 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　3869.20 增值税会计--增值税销项税额的会计处理（五） （五）包装物销售及没收押金的销项税额的会计处理 　　 1.包装物销售的销项税额的会计处理。 　　（1）随同产品销售并单独计价的包装物。 　　按税法的规定，应作为销售计算缴纳增值税，借记“银行存款”、“应收账款”，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”。不单独计价时，作为产品销售，会计处理见前。 　　[例25]　天华厂销售给本市天众厂带包装物的丁产品600件，包装物单独计价，开出增值税专用发票列明：产品销售价款96000元，包装物销售价款10000元，增值税税额18020元，款未收到。作会计分录如下： 　　借：应收账款--天众厂　　　　　　　　　124020 　　　　贷：主营业务收入--丁产品　　　　　　　96000 　　　　　　其他业务收入--包装物销售　　　　　10000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　18020 　　（2）销售产品，包装物出租。 　　按税法规定，计税的销售额为纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。而按《增值税条例实施细则》第十二条规定：包装物租金属于价外费用，应缴纳增值税。 　　[例26]　天华厂采用银行汇票结算方式，销售给东平机械厂甲产品400件，400元／件，增值税税额为27200元（400×400×17％），包装物400个出租，承租期为两个月，共计租金4680元，一次收取包装物押金23400元，总计结算金额215280元（400×400＋27200＋4680＋23400）。作会计分录如下： 　　按税法规定，收取得包装物租金应计算的销售额，不包括向购买方收取的销项税额，应倒算销售额，计算应缴增值税。 　　包装物租金销售额＝4680／（1＋17％）＝4000（元） 　　包装物租金应计销项税额＝4000×17％＝680（元） 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　215280 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　160000 　　　　　　其他业务收入　　　　　　　　　　　4000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　27880 　　　　　　其他应付款--存入保证金　　　　　　23400 　　2.包装物押金的销项税额的会计处理。 　　按现行财务会计制度的规定，包装物押金可分为三大类： 　　（1）销售酒类产品而收取的押金。它又为两种情况：一是啤酒、黄酒，其计税要求、会计处理方法同第二类；二是其他酒类，对这类货物销售时收取的包装物押金，无论将来押金是否返回或按时返回，以及财务会计上如何核算，均应并入当期销售额计税。 　　（2）销售酒类产品之外的货物而收取的押金。当包装物逾期未收回时，没收押金，按适用税率计算销项税额。“逾期”以一年为限，收取押金超过一年时，无论是否退回，均应并入销售额计税。 　　（3）加收押金。它指包装物已随产品售出并已计税，但为了督促购方退回包装物，在销售产品时又加收一定数额的押金。待购方按时退回包装物时，除了如数退回加收的押金外，还应按一定比例退回收取的包装物价款；若逾期未退回包装物，则没收加收的包装物押金。“逾期”的含义同第二类，只是会计科目（账户）有所不同。 　　此类业务应注意三点：①收取包装物押金是含税的，没收时应将包装物押金还原为不含税价格，再并入其他业务收入征税；②没收包装物押金适用的税率是包装货物的适用税率，因为没收包装物押金的行为是延期提高了该包装货物的售价；③对没收包装物押金而计提消费税，应计入“其他业务支出”账户，而不能计入“主营业务税金及附加”，这符合会计核算的收入与支出配比原则。 　　[例27]　某企业销售A产品100件，成本价350元／件，售价500元／件，每件收取包装物押金93.60元，包装物成本价为70元／件。该产品是征收消费税产品，税率为10％。作会计分录如下： 　　销售产品时： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　67860 　　　　贷：主营业务收入-A产品　　　　　　　　50000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　8500 　　　　　　其他应付款--存入保证金　　　　　　9360 　　结转销售成本时： 　　借：主营业务成本-A产品　　　　　　　　35000 　　　　贷：产成品-A产品　　　　　　　　　　　35000 　　计提消费税时： 　　借：主营业务税金及附加　　　　　　　　5000 　　　　贷：应交税金--应交消费税　　　　　　　5000 　　逾期未退还包装物没收押金时： 　　借：其他应付款--存入保证金　　　　　　9360 　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　8000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　1360 　　结转包装物成本时： 　　借：其他业务支出　　　　　　　　　　　7000 　　　　贷：包装物--出租、出借包装物　　　　　7000 　　计提消费税时： 　　借：其他业务支出　　　　　　　　　　　800 　　　　贷：应交税金--应交消费税　　　　　　　800 　　[例28]　企业上年2月销售B产品，加收包装物押金2340元。今年4月，逾期没收押金时（设该产品消费税率10％、增值税率17％）。作会计分录如下： 　　借：其他应付款--存入保证金　　　　　　2340 　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　1800 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　340 　　　　　　　　　　--应交消费税　　　　　　　200 　　（六）销售自己使用过的固定资产的销项税额的会计处理 　　由于出售固定资产并不是企业的经营目的，出售收入及其收益不应列作经营收入及经营利润。按现行会计制度的规定，出售固定资产，使用“固定资产清理”账户，发生净损益作为“营业外收入”或“营业外支出”。 　　[例29]　某企业出售固定资产目录所列并已使用过的机床1台，原值30000元，已提折旧2000元，支付清理费用500元，售价34980元。作会计分录如下： 　　注销固定资产时： 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　28000 　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　2000 　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　30000 　　支付清理费用时： 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　500 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　500 　　收到价款时： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　34980 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　33000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　1980 　　结转固定资产清理后的净收益时： 　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　4500 　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　4500 　　如果企业出售房屋建筑物等固定资产，则应按营业税条例，缴纳5％的营业税，而不应该计算增值税。但营业税计税依据是出售房屋建筑的金额，不作任何扣除。 　　（七）抵胀货物销售的销项税额的会计处理 　　企业销售抵账货物行为不属于销售自己使用过的其他属于货物的固定资产。因此，应对其销售额，按简易办法即依照6％的征收率计算缴纳增值税。 　　[例30]　某厂生产汽车制动泵，无汽车经营权，但欠账方愿用1辆汽车抵顶欠款，该厂同意并收到该辆汽车。对方原欠款117000元，该辆汽车作价110000元，余欠7000元，对方以银行存款支付。该厂将收到的汽车销售出去，开普通发票，销售额为110000元。作会计分录如下： 　　当初售给对方汽车制动泵时： 　　借：应收账款--××汽车厂　　　　　　117000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　100000 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）17000 　　收到抵账汽车时： 　　借：产成品　　　　　　　　　　　　　110000 　　　　贷：应收账款--××汽车厂　　　　　　110000 　　收到对方划转余欠货款时： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　7000 　　　　贷：应收账款--××汽车厂　　　　　　7000 　　将该辆汽车售出（采用商业汇票结算）时： 　　借：应收票据　　　　　　　　　　　　110000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　103774 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）6226 　　（八）小规模纳税人销售货物的销项税额的会计处理 　　按我国现行增值税法的规定，小规模纳税人实行简易征收法，按不含税销售额与征收宰相乘，计算其应缴增值税，不实行税款抵扣办法。 　　[例31]　某工业企业属小规模纳税人，3月份产品销售收入10600元，货款尚未收到。受外单位委托代为加工产品一批，收取加工费15900元，以银行存款结算。作会计分录如下： 　　销售货款未收到时： 　　应纳增值税额＝10600÷（1＋6％）×6％＝600（元） 　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　10600 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　10000 　　　　　　应交税金--应交增值税　　　　　　600 　　代外单位加工结算时： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　15900 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　15000 　　　　　　应交税金--应交增值税　　　　　　900 　　月末缴纳增值税时： 　　借：应交税金--应交增值税　　　　　　1500 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　1500 增值税会计--增值税销项税额的会计处理（六） 　商业企业销项税额的会计处理 　　（一）商品销售的销项税额的会计处理 　　1.直接收款方式销售商品的销项税额的会计处理。 　　直接收款方式销售商品，一般采用“提货制”或“送货制”，货款结算大多采用现金或支票结算方式。批发企业根据增值税专用发票的记账联和银行结算凭证，借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”；零售企业应在每日营业终了时，由销售部门填制销货日报表，连同销货款一并送交财会部门，倒算出销售额，借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”、“应交税金--应交增值税（销项税额）”。 　　[例32]　某商品零售企业9月8日各营业柜组交来销货款现金8775元，货款已由财会部门集中送存银行。作会计分录如下： 　　按税法的规定，销售给消费者个人的商品，实行价税合并收取，所以应倒算销售额如下： 　　销售额＝含税销售额（1＋税率）＝8775／（1＋17％）＝7500（元）　　销售税额＝销售额×适用税率＝7500×17％＝1275（元）　　上述两个公式也可简并如下：　　销项税额＝销售额×税率＝含税销售额／（1＋税率）×税率　　＝含税销售额×税率／（1＋税率）　　如企业适用17％的税率时：　　销项税额＝含税销售额×14.53％　　如企业适用13％的税率时：　　销项税额＝含税销售额×11.50％　　对于该项业务，财会部门根据各柜组的内部缴款单，填制销货日报表、“进账单”等凭证，并作会计分录如下： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　8775 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　7500 　　　　　　应交税金--应交增值税（销项税额）　　1275 　　上述做法，需要每天或每次计算销项税额，工作量大，也会出现误差。为此，对采用售价金额核算、实物负责制的企业，按实收销货款（含税），借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”；同时按售价金额结转成本，借记“主营业务成本”，贷记“库存商品”。这里的商品销售收入暂按含税价格全部计入。月末，按含税商品销售收入乘以14.53％或11.50％计算出全店的销项税额，借记“主营业务收入”，贷记“应交税金--应交增值税（销项税额）”，使商品销售收入由含税变为不含税。按月末差价表结转实际成本，借记“商品进销差价”（差价＋销项税额），贷记“主营业务成本”（含税），调整“主营业务成本”账户为实际的商品销售成本。 　　仍以本例资料，每天收到销货款时，作会计分录如下： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　8775 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　8775 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　8775 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　8775 　　假设本月全店的含税销售收入总额为50000元，本月的销项税额为7265元[50000／（1＋17％）×