注册会计师会计收入费用和利润讲义

注册会计师会计收入费用和利润讲义 第十一章 收入、费用和利润 近年考情分析: 本章是非常重要的一章，且内容比较多，考试中各种型均可能出现，而且很可能与“利润表、前期差错更正、资产负债表表日后事项”等其他章节内容结合出题。近年的考题分值为:2011年2分; 出题频率较高，分值比重较大，是重点章。 重点难点归纳: 销售商品收入的核算;提供劳务收入的核算;让渡资产使用权收入的核算;建造收入的核算;利润的核算。 第一节 收 入 一、收入的定义及其分类 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。按企业从事日常活动性质，可分为销售商品收入，提供劳务收入，让渡资产使用权收入和建造合同收入;按企业经营业务的主次分为主营业务收入和其他业务收入。 二、销售商品收入的核算(重点掌握) (一)销售商品收入的确认条件(同时满足) 1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 (1)通常情况下，所有权上风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，如大多数零售交易。 (2)某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。 (3)某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。 ?企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。 ?销售商品的收入是否能够取得取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等; ?企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检验的电梯销售等;如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品时确认收入。 ?销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性，企业应在退货期期满时确认商品销售收入。 2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制 如果商品售出后，企业仍保留与所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。同样，如果商品售出后，企业仍对商品可以实施有效控制，也说明销售不能成立，企业不应确认销售商品收入。 注意:如果企业仅保留与所有权无关的继续管理权，如房地产公司销售商品房时保留的物业管理权，不影响收入的确认。 3.收入的金额能够可靠地计量 收入的金额能够可靠的计量，是指收入的金额能够合理地估计。但某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如: ?分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额; ?已收或应收的价款不公允的，企业应按公允的交易价格确定收入金额。 4.相关的经济利益很可能流入企业 “很可能”指销售商品价款收回的可能性超过50%。如果估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。 5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 如果销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。 【例题1?多项选择题】下列项目中，应确认为收入的有( ) 。 A.固定资产出售收入 B.设备出租收入 C.罚款收入 D.销售商品收取的增值税 E.投资性房地产出售收入 [答疑编号3756110101] 『正确答案』BE 『答案解析』选项AC，属于企业的非日常活动，计入到“营业外收入”中;选项D，增值税是价外税，与收入没有关系。所以正确答案是BE。 【例题2?单项选择题】企业对外销售商品时，若安装或检验任务是销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时点是( )。 A.发出商品时 B.开出销售发票账单时 C.收到商品销售货款时 D.商品安装完毕并检验合格时 [答疑编号3756110102] 『正确答案』D 『答案解析』对于企业尚未完成售出商品的安装检验工作，且安装检验工作是销售合同或协议的重要组成部分，那么必须要在商品安装完毕并检验合格后才能确认收入，所以D是正确的。 (二)销售商品收入的会计处理 1.一般销售商品收入的处理 借:银行存款、应收账款等(已收或应收的合同或协议价款加应收取的增值税额) 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 注意:托收承付——通常在发出商品且办妥托收手续时确认收入，但风险和报酬未转移的除外。(教材175页最后)。 【例题3?计算分析题】甲公司在20×8年3月12日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200 000元，增值税税额为34 000元，款项尚未收到;该批商品成本为120 000元。甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难(不满足相关的经济利益很可能流入企业)，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业的关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续，假定甲公司销售该批商品的增值税纳税义务已经发生。 [答疑编号3756110103] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下: (1)20×8年3月12日发出商品时: 借:发出商品 120 000 贷:库存商品 120 000 同时，将增值税专用发票上注明的增值税税额转入应收账款: 借:应收账款 34 000 贷:应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000 (注:如果销售该商品的增值税纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，等纳税义务发生时再作应交增值税的分录) (2)20×8年6月10日，甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款时: 借:应收账款 200 000 贷:主营业务收入 200 000 借:主营业务成本 120 000 贷:发出商品 120 000 (3)20×8年6月20日收到款项时: 借:银行存款 234 000 贷:应收账款 234 000 2.商业折扣、现金折扣、销售折让的处理 项 目 核算原则 商业折扣 按照扣除商业折扣后的金额确认收入。 现金折扣【?2009年单选按照扣除现金折扣前的金额确认收入，买方实际享受折扣时， 题】 销售方将折扣额计入财务费用。 销售折让【?2009年计算(1)未确认收入的销售折让，同商业折扣; 题】 (2)非日后期间，冲减退回当期的销售收入; (3)日后期间，冲减报告年度的销售收入。 (1)商业折扣 企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。 (2)现金折扣:总价法 品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣 销售商 在实际发生时计入当期损益。 借:银行存款 财务费用(现金折扣) 贷:应收账款 (3)销售折让 ?未确认收入发生的折让，同商业折扣; ?已确认收入的售出商品发生销售折让的——应当在折让发生时冲减当期销售商品收入; ?已确认收入的售出商品发生销售折让属于资产负债表日后事项的——应按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。 【例题4?单项选择题】下列各项关于现金折扣会计处理的表述中，正确的是( )。 A.现金折扣在实际发生时计入财务费用 B.现金折扣在实际发生时计入销售费用 C.现金折扣在确认销售收入时计入财务费用 D.现金折扣在确认销售收入时计入销售费用 [答疑编号3756110104] 『正确答案』A 『答案解析』收入的金额不扣除现金折扣，实际发生时计入财务费用，因此选项BCD的说法不正确。 【例题5?单项选择题】 甲企业销售A 产品每件500元 ，若客户购买100件 (含100件)以上可得到10%的商业折扣。乙公司于 2010年 8 月5日购买该企业产品200件，款项尚未支付。按规定现金折扣条件为 2/10，1/20，n/30。适用的增值税税率为 17% 。甲企业于8月 23日收到该笔款项时，应给予客户的现金折扣为( )元。 (假定计算现金折扣时不考虑增值税) A.2 000 B.1 800 C.1 000 D.900 [答疑编号3756110105] 『正确答案』D 『答案解析』现金折扣=200×500×90%×1%=900(元) 【例题6?单项选择题】企业销售商品并已确认收入，对于随后发生的销售折让，正确的会计处理是( )。 A.增加销售费用 B.冲减主营业务收入 C.增加主营业务成本 D.增加营业外支出 [答疑编号3756110106] 『正确答案』B 『答案解析』对于已确认收入的商品发生销售折让的，冲减主营业务收入，所以B是正确的。 3.销售退回的处理 (1)对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，借记“库存商品”，贷记“发出商品”; (2)对于已确认收入的售出商品发生销售退回的——企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售成本。已发生现金折扣的应同时调整相关财务费用; (3)已确认收入的售出商品发生销售退回属于资产负债表日后事项的——应按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。 【例题7?计算分析题】(教材【例11,3】)甲公司在20×7年12月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为50 000元，增值税额为8 500元。该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为:2/10，1/20，n/30。乙公司在20×7年12月27日支付货款。20×8年4月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。甲公司的账务处理如下: [答疑编号3756110107] 『正确答案』 (1)20×7年12月18日销售实现时，按销售总价确认收入时: 借:应收账款 58 500 贷:主营业务收入 50 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 8 500 借:主营业务成本 26 000 贷:库存商品 26 000 (2)在20×7年12月27日收到货款时，按销售总价50 000元的2%享受现金折扣1 000(50 000×2%)元，实际收款57 500(58 500,1 000)元: 借:银行存款 57 500 财务费用 1 000 贷:应收账款 58 500 (3)20×8年4月5日发生销售退回时: 借:主营业务收入 50 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 8 500 贷:银行存款 57 500 财务费用 1 000 借:库存商品 26 000 贷:主营业务成本 26 000 【例题8?单项选择题】对于报告年度销售或以前年度销售的商品，在年度终了后至年度财务报告批准报出前退回的，正确的会计处理是( )。 A.冲减本年度主营业务收入及相关的成本、税金 B.直接调整年初未分配利润 C.冲减报告年度主营业务收入及相关的成本、税金 D.冲减退回年度的收入、成本及税金 [答疑编号3756110108] 『正确答案』C 『答案解析』对于已确认收入的商品发生销售退回的，且销售退回属于资产负债表日后事项，应该冲减报告年度的主营业务收入以及相关的成本。 4.特殊销售商品业务的处理:7种业务(重点掌握) (1)代销商品 ?视同买断: 情况一:如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，则委托方在发出商品时就符合销售商品收入确认条件，委托方应发出时确认销售商品收入。 情况二:如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品发生亏损时可以要求委托方补偿，则委托方收到代销清单时，确认销售商品收入。 ?收取手续费方式: 委托方应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入;支付的手续费作为销售费用。受托方应在销售商品后，按合同或协议约定的计算确定手续费收入。 委托方的会计处理 ?交付委托代销商品时: 借:发出商品 贷:库存商品 ?收到代销清单时: 借:应收账款 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 借:主营业务成本 贷:发出商品 ?手续费的处理: 借:销售费用 贷:应收账款 ?收到款项时: 借:银行存款 贷:应收账款 【例题9?计算分析题】(教材【例11,4】)甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发 出，每件成本为60元。合同约定丙公司应按每件100元对外销售，甲公司按不含增值税的售价的 10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为 10 000元，增值税额为1 700元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司 开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生(这个条件涉及到 增值税处理的时点)，不考虑其他因素。 [答疑编号3756110109] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下: ?发出商品时: 借:发出商品 12 000 贷:库存商品 12 000 ?收到代销清单时: 借:应收账款 11 700 贷:主营业务收入 10 000 应交税费——应交增值税(销项税额)1 700 借:主营业务成本 6 000 贷:发出商品 6 000 借:销售费用 1 000 贷:应收账款 1 000 ?收到丙公司支付的货款时: 借:银行存款 10 700 贷:应收账款 10 700 丙公司的账务处理如下: ?收到商品时: 借:受托代销商品 20 000 贷:受托代销商品款 20 000 (期末在资产负债表中这两个科目是互相抵销的，即不增加受托方“存货”项目的金额) ?对外销售时: 借:银行存款 11 700 贷:应付账款 10 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1 700 ?收到增值税专用发票时: 借:应交税费——应交增值税(进项税额)1 700 贷:应付账款 1 700 借:受托代销商品款 10 000 贷:受托代销商品 10 000 ?支付货款并计算代销手续费时: 借:应付账款 11 700 贷:银行存款 10 700 其他业务收入 1 000 (2)预收款销售商品 是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交付商品给购货方的销售方式。 企业应在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。 ?分期预收款时: 借:银行存款 贷:预收账款 ?交付商品时: 借:预收账款 贷:主营业务收入 应交税费——应交增值税(销项税额) 同时: 借:主营业务成本 贷:库存商品 (3)分期收款销售商品 ?企业分期收款销售商品(通常为超过3年)，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。(可与具有融资性质分期付款购买资产的处理对比理解) ?应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。 ?销售商品时: 借:长期应收款 (应收合同或协议价款) 贷:主营业务收入(应收价款的公允价值) 未实现融资收益 注意:“未实现融资收益”属于资产类科目的备抵科目，作为“长期应收款”科目的抵减在资产负债表中列报。 借:主营业务成本 贷:库存商品 ?分期收款时: 借:银行存款 贷:长期应收款 借:未实现融资收益 贷:财务费用 此外，涉及到的增值税的处理要看题目中的条件。一般在各期收款时确认增值税。对于会计题目来说，题目中都会给出相关说明。 【例题10?计算分析题】(教材【例11,5】)20×5年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2 000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1 560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1 600万元。假定甲 公司发出商品时,其有关的增值税纳税义务尚未发生，在合同约定的收款日期，发生有关的增值税纳税义务。 [答疑编号3756110110] 『正确答案』 根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1 600万元。 根据下列公式: 未来五年收款额的现值,现销方式下应收款项金额 可以得出: 400×(P/A，r，5),1 600(万元) 可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。 当r,7%时，400×4.1002,1 640.08,1 600万元 当r,8%时，400×3.9927,1 597.08,1 600万元 因此，7%,r,8%，用插值法计算如下: 现值 利率 1 640.08 7% 1 600 r 1 597.08 8% (1640.08-1600)/( 1640.08-1597.08)=(7%-r)/(7%-8%) r=7.93% 每期计入财务费用的金额如表11—1所示。 表11—1 财务费用和已收本金计算表 单位:万元 未收本金 财务费用 收现总额 已收本金 年 份(t) A,A,D B,A×7.93% C D,C,B tt,1t,1 20×5年1月1日 1 600 20×5年12月31日 1 600 126.88 400 273.12 20×6年12月31日 1 326.88 105.22 400 294.78 20×7年12月31日 1 032.10 81.85 400 318.15 20×8年12月31日 713.95 56.62 400 343.38 *20×9年12月31日 370.57 29.43 400 370.57 总 额 400 2 000 1 600 *尾数调整。 根据表11—1的计算结果，甲公司各期的会计分录如下: (1)20×5年1月1日销售实现时: 借:长期应收款 20 000 000 贷:主营业务收入 16 000 000 未实现融资收益 4 000 000 借:主营业务成本 15 600 000 贷:库存商品 15 600 000 (2)20×5年12月31日收取货款时: 借:银行存款 4 680 000 贷:长期应收款 4 000 000 应交税费,应交增值税(销项税额) 680 000 借:未实现融资收益 1 268 800 贷:财务费用 1 268 800 (3)20×6年12月31日收取货款时: 借:银行存款 4 680 000 贷:长期应收款 4 000 000 应交税费,应交增值税(销项税额) 680 000 借:未实现融资收益 1 052 200 贷:财务费用 1 052 200 (4)20×7年12月31日收取货款时: 借:银行存款 4 680 000 贷:长期应收款 4 000 000 应交税费,应交增值税(销项税额) 680 000 借:未实现融资收益 818 500 贷:财务费用 818 500 (5)20×8年12月31日收取货款时: 借:银行存款 4 680 000 贷:长期应收款 4 000 000 应交税费,应交增值税(销项税额) 680 000 借:未实现融资收益 566 200 贷:财务费用 566 200 (6)20×9年12月31日收取货款和增值税额时: 借:银行存款 4 680 000 贷:长期应收款 4 000 000 应交税费,应交增值税(销项税额) 680 000 借:未实现融资收益 294 300 贷:财务费用 294 300 (4)附有销售退回条件的销售 ?如果能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债——通常在发出商品时确认收入。 ?如果企业不能合理地确定退货可能性——通常在售出商品的退货期满时确认收入。 注意，此处需要与前面所讲的销售退回区分理解。 【例题11?计算分析题】(教材【例11,6】)甲公司是一家健身器材销售公司。 20×7年1月1日，甲公司向乙公司销售5 000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2 500 000元，增值税额为 425 000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%;健身器材发出时纳税义务已经发生;实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减。 [答疑编号3756110201] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下: ?1月1日发出健身器材时: 借:应收账款 2 925 000 贷:主营业务收入 2 500 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 425 000 借:主营业务成本 2 000 000 贷:库存商品 2 000 000 ?1月31日确认估计的销售退回时: 借:主营业务收入 500 000 贷:主营业务成本 400 000 预计负债 100 000 ?2月1日前收到货款时: 借:银行存款 2 925 000 贷:应收账款 2 925 000 ?6月30日发生销售退回，实际退货量为1 000件，款项已经支付: 借:库存商品 400 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 85 000 预计负债 100 000 贷:银行存款 585 000 如果实际退货量为800件时: 借:库存商品 320 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 68 000 主营业务成本 80 000 预计负债 100 000 贷:银行存款 468 000 主营业务收入 100 000 如果实际退货量为1 200件时: 借:库存商品 480 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 102 000 主营业务收入 100 000 预计负债 100 000 贷:主营业务成本 80 000 银行存款 702 000 ?6月30日之前如果没有发生退货: 借:主营业务成本 400 000 预计负债 100 000 贷:主营业务收入 500 000 即?的相反分录 【例题12?单项选择题】甲公司对A产品实行一个月内 “包退、包换、包修”的销售政策。 2011 年4月份共销售甲产品20件，售价总计100 000 元，成本80 000元。根据以往经验，A产品包退 的占4%，包换的占6%，包修的占10%。甲公司2011年4月份销售A产品的收入应确认为( )元。 A.100 000 B.96 000 C.90 000 D.80 000 [答疑编号3756110202] 『正确答案』B 『答案解析』确认收入,100 000,100 000×4%,96 000(元) (5)售后回购: 指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。通常情况下售后回购属于融资交易，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债; ?发出商品时: 借:银行存款 贷:其他应付款 应交税费——应交增值税(销项税额) 同时:借:发出商品 贷:库存商品 ?期末，回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。将回购价大于售价的差额按月计提利息: 借:财务费用 贷:其他应付款 ?回购商品: 借:财务费用 贷:其他应付款 借:其他应付款 应交税费——应交增值税(进项税额) 贷:银行存款 同时:借:库存商品 贷:发出商品 注意:有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。例如回购时按照市场价格回购的情况。 【例题13?计算分析题】(教材【例11,8】)20×7年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税额为17万元。该批商品成本为 80万元;商品并未发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万元(不含增值税额)。 [答疑编号3756110203] 『正确答案』 甲公司的账务处理如下: ?5月1日发出商品时: 借:银行存款 1 170 000 贷:其他应付款 1 000 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 170 000 ?回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为2(10?5)万元。 借:财务费用 20 000 贷:其他应付款 20 000 ?9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元，增值税额为18.7万元。假定商品已验收入库，款项已经支付。 借:财务费用 20 000 贷:其他应付款 20 000 借:其他应付款 1 100 000 应交税费——应交增值税(进项税额) 187 000 贷:银行存款 1 287 000 (6)售后租回:参照第21章“租赁” 在这种销售方式下，大多数情况属于融资交易，企业不应确认销售商品收入，售价与资产账面价值之间的差额应分别以下情况处理: ?如果售后租回交易认定为融资租赁的 售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延(计入“递延收益”科目)，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。 ?如果售后租回交易认定为经营租赁的 情况一:有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。 情况二:如果交易不是按照公允价值达成的: ?售价低于公允价值的差额计入当期损益，但若该损失是由低于市价的未来租赁付款额补偿的，则应予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整; ?售价大于公允价值的，其差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。 (7)以旧换新销售 处理原则:销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 【例题14?多项选择题】下列有关收入确认的表述中，正确的有( ) 。 A.附有商品退回条件的商品销售可以在退货期满时确认收入 B.售后回购协议下，应当按销售收入的款项高于商品账面价值的差额确认收入 C.有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品可按售价确认收入 D.托收承付方式下，通常在发出商品且办妥托收手续时确认收入 E.分期收款销售商品，如延期收款具有融资性质，则企业应当按应收的合同或协议价款的公允 价值确认收入 [答疑编号3756110204] 『正确答案』ACDE 『答案解析』根据本章的内容，售后回购均不应确认收入，所以选项B不正确。 【例题15?计算分析题】甲公司采用以旧换新方式销售给乙企业产品4台，单位售价为5万元， 单位成本为3万元;同时收回4台同类旧商品，每台回收价为0.5万元(不考虑增值税)，款项已 收入银行。如何处理, [答疑编号3756110205] 『正确答案』 借:银行存款 234 000 贷:主营业务收入 200 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000 借:主营业务成本 120 000 贷:库存商品 120 000 借:库存商品 20 000(4×5 000) 贷:银行存款 20 000 三、提供劳务收入 (一)在资产负债表日， 提供劳务交易的结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认提供劳 务收入 1.提供劳务交易的结果能够可靠估计的条件(同时满足) (1)收入的金额能够可靠地计量; (2)相关的经济利益很可能流入企业; (3)交易的完工进度能够可靠地确定; (4)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。 2.提供劳务交易完工进度的确定方法 (1)已完工的测量; (2)已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例; (3)已经发生的成本占估计总成本的比例。 注意:在实务中，如果特定时期内提供劳务交易的数量不能确定，则该期间的收入应采用直线法(平均法)确认，除非有证据表明采用其他方法能更好地反映完工进度。当某项作业相比其他作业都重要得多时，应在该重要作业完成后确认收入。 3.完工百分比法的运用 ?本期确认的收入,劳务总收入×本期末止劳务的完成程度,以前期间已确认的收入 ?本期确认的费用,劳务总成本×本期末止劳务的完成程度,以前期间已确认的费用 (二)企业在资产负债表日，提供劳务交易的结果不能够可靠估计 1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的——按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。 注意:即使预收的款项多于成本，也应按发生成本的金额确认收入。 2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的——应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并将已经发生的成本结转劳务成本。 3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的——应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。 【例题16?计算分析题】(教材【例11,9】)A公司于20×7年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600 000元，至年底已预收安装费440 000元，实际发生安装费用280 000元(假定均为安装人员薪酬)，估计还会发生成本120 000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。甲公司的账务处理如下: [答疑编号3756110206] 『正确答案』 (1)计算: ?实际发生的成本占估计总成本的比例,280 000?(280 000，120 000)×100%,70% ?20×7年12月31日确认的提供劳务收入,600 000×70%,0,420 000(元) ?20×7年12月31日结转的提供劳务成本,(280 000，120 000)×70%,0,280 000(元) (2)账务处理: ?实际发生劳务成本时: 借:劳务成本 280 000 贷:应付职工薪酬 280 000 ?预收劳务款时: 借:银行存款 440 000 贷:预收账款 440 000 ?20×7年12月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时: 借:预收账款 420 000 贷:主营业务收入 420 000 借:主营业务成本 280 000 贷:劳务成本 280 000 【例题17?计算分析题】甲公司于20×7年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，20×8年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60 000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在20×8年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。 20×8年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至20×8年2月28日，甲公司发生培训成本15 000元(假定均为培训人员薪酬)。20×8年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理如下: [答疑编号3756110207] 『正确答案』 (1)20×8年1月1日收到乙公司预付的培训费时: 借:银行存款 20 000 贷:预收账款 20 000 (2)实际发生培训支出15 000元时: 借:劳务成本 15 000 贷:应付职工薪酬 15 000 (3)20×8年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本时: 借:预收账款 15 000 贷:主营业务收入 15 000 借:主营业务成本 15 000 贷:劳务成本 15 000 【例题18?单项选择题】甲公司2010年11月10日与乙公司签订一项生产线维修合同。合同规定，该维修总价款为93.6万元(含增值税额)，合同期为6个月。合同签订日预收价款50万元，至12月31日，已实际发生维修费用35万元，预计还将发生维修费用15万元。甲公司按实际发生的成本占总成本的比例确定劳务的完工程度。假定提供劳务的交易结果能够可靠地估计。则甲公司2010年末对此项维修合同应确认的劳务收入为( )。 A.80万元 B.65.52万元 C.56万元 D.35万元 [答疑编号3756110208] 『正确答案』C 『答案解析』 不含税的总收入为93.6/(1，17%),80(万元) 实际发生的成本占估计总成本的比例,35/(35，15)×100%,70% 甲公司2010年应确认的收入,80×70%,56(万元) 【例题19?单项选择题】甲公司于2010年11月 15 日与乙公司签订一项设备维修合同。该合同规定，该设备维修总价款为60万元 (不含增值税额)，于维修任务完成并验收合格后一次结清。2010年12月31日 ，该设备维修任务完成并经乙公司验收合格。甲公司实际发生的维修费用为20万元 (均为修理人员工资)。12月31日，鉴于乙公司发生重大财务困难，甲公司预计很可能收到的维修款为17.55 万元 (含增值税额)。甲公司2010年对该项劳务应确认的收入为( )。 A.60万元 B.20万元 C.17.55万元 D.15万元 [答疑编号3756110209] 『正确答案』D 『答案解析』甲公司2010年对该项劳务应确认的收入,17.55/ (1，17%),15(万元) (三)同时销售商品和提供劳务 企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时(如销售设备的同时负责安装工作等): 1.销售商品部分和提供劳务部分能够区别且能够单独计量的——应将销售商品部分作为销售商品处理，将提供劳务部分作为提供劳务处理; 2.销售商品部分和提供劳务部分不能够区分的，或虽能区分但不能单独计量的——应将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。 【例题20?计算分析题】(教材【例11,10】)甲公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一部电梯并负责安装。甲公司开出的增值税专用发票上注明的价款合计为1 000 000元，其中电梯销售价格为980 000元，安装费为20 000元，增值税额为170 000元。电梯的成本为560 000元;电梯安装过程中发生安装费12 000元，均为安装人员薪酬。假定电梯已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到;安装工作是销售合同的重要组成部分。甲公司的账务处理如下: [答疑编号3756110210] 『正确答案』 (1)电梯发出时: 借:发出商品 560 000 贷:库存商品 560 000 (2)实际发生安装费用12 000元时: 借:劳务成本 12 000 贷:应付职工薪酬 12 000 (3)电梯销售实现确认收入980 000元并结转电梯成本560 000元时: 借:应收账款 1 150 000 贷:主营业务收入 980 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 170 000 借:主营业务成本 560 000 贷:发出商品 560 000 (4)确认安装费收入20 000元并结转安装成本12 000元时: 借:应收账款 20 000 贷:主营业务收入 20 000 借:主营业务成本 12 000 贷:劳务成本 12 000 (四)建设经营移交方式参与公共基础设施建设业务 建设经营移交方式(BOT)参与公共基础设施建设业务，应当同时满足下列条件: (1)合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标的企业。 (2)合同投资方为按照有关程序取得该特许经营权合同的企业(合同投资方)。 合同投资方按照规定设立项目公司(以下简称项目公司)进行项目建设和运营。项目单位除取得建造有关基础设施的权利以外，在基础设施建造完成以后的一定期间内负责提供后续经营服务。 (3)特许经营权合同中对所建造基础设施的质量、工期、开始经营后提供服务的对象、收费标准及后续调整作出约定，同时在合同期满，合同投资方负有将有关基础设施移交给合同授予方的义务，并对基础设施在移交时的性能、状态等作出规定。 在某些情况下，合同投资方为了服务协议目的建造或从第三方购买的基础设施，或合同授予方基于服务协议目的提供给合同投资方经营的现有基础设施，也应比照BOT业务的原则处理。 1.与BOT业务相关收入的确认 (1)两个阶段: ?建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费用。 ?基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入和费用。 其中，建造合同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并视以下情况在确认收入的同时，分别确认金融资产或无形资产: ?合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产，或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产，所形成金融资产按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定进行处理。项目公司应根据已收取或应收取对价的公允价值，作如下处理: 借:银行存款、应收账款等 贷:工程结算 ?合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利息，应当按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理。 项目公司应根据应收取对价的公允价值，作如下处理: 借:无形资产 贷:工程结算 (2)项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资产。 2.按照合同规定，企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持 一定的使用状态，预计将发生的支出，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。 3.按照特许经营权合同规定，项目公司应提供不止一项服务(如既提供基础设施建造服务又提供建成后经营服务)的，各项服务能够单独区分时，其收取或应收的对价应当按照各项服务的相对公允价值比例分配给所提供的各项服务。 4.BOT业务所建造基础设施不应确认为项目公司的固定资产。 5.在BOT业务中，授予方可能向项目公司提供除基础设施以外的其他资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为政府补助处理。项目公司自授予方取得资产时，应以其公允价值确认，未提供与获取该资产相关的服务前应确认为一项负债。 【例题21?单项选择题】对于以建设经营移交方式(BOT)参与公共基础设施业务，在建造期间，项目公司对于所提供的建造服务确认相关的收入和费用，应依据的企业会计准则是( )。 A.《企业会计准则第14号——收入》 B.《企业会计准则第3号——投资性房地产》 C.《企业会计准则第4号——固定资产》 D.《企业会计准则第15号——建造合同》 [答疑编号3756110211] 『正确答案』D 『答案解析』建造期间，项目公司提供服务依据准则《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费用;在基础设施建成后，依据《企业会计准则第14号——收入》确认相关的收入和费用。所以选项D是正确的。 (五)授予客户奖励积分 注意:先递延处理，再确认收入。 1.授予时:在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入，奖励积分的公允价值确认为递延收益。奖励积分的公允价值为单独销售可取得的金额。 2.兑换时:获得奖励积分的客户满足条件时有权取得授予企业的商品或服务，在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入，确认为收入的金额应当以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数比例为基础计算确定。 收入,被兑换用于换取奖励的积分数额/预期将兑换用于换取奖励的积分总数×递延收益余额 【例题22?计算分析题】2×10年1月1日，甲百货公司董事会批准了管理层提出的客户忠诚度计划。该客户忠诚度计划为:办理积分卡的客户在甲公司消费一定金额时，甲公司向其授予奖励积分，客户可以使用奖励积分(每一奖励积分的公允价值为0.01元)购买甲公司经营的任何一种商品;奖励积分自授予之日起3年内有效，过期作废;甲公司采用先进先出法确定客户购买商品时使用的奖励积分。 2×10年度，甲公司销售各类商品共计70 000万元(不包括客户使用奖励积分购买的商品，下同)，授予客户奖励积分共计70 000万分，客户使用奖励积分共计36 000万分。2×10年末，甲公司估计2×10年度授予的奖励积分将有60%被使用。 要求:根据上述资料，不考虑增值税因素，计算甲公司2×10年度授予奖励积分的公允价值、因销售商品应当确认的销售收入，以及因客户使用奖励积分应当确认的收入，并编制相关会计分录。 [答疑编号3756110301] 『正确答案』 2×10年授予奖励积分的公允价值,70 000×0.01,700(万元) 因销售商品应当确认的收入,70 000,700,69 300(万元) 因客户使用奖励积分应当确认的收入,36 000/(70 000×60%)×700,600(万元) 借:银行存款 70 000 贷:主营业务收入 69 300 递延收益 700 借:递延收益 600 贷:主营业务收入 600 (六)特殊劳务收入 1.安装费 (1)如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入; (2)如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。 2.宣传媒介收费 (1)宣传媒介收费——应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认; (2)广告的制作费——则应在年度终了时根据项目的完成程度确认。 3.为特定客户开发软件的收费 在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。 4.包括在商品售价内可区分的服务费 在提供服务的期间内分期确认为收入。 5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费 (1)因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认; (2)如果是一笔预收几项活动的费用——则这笔预收款应合理分配给每项活动。 6.申请入会费和会员费收入 (1)如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入; (2)如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或接受劳务——则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。 7.特许权费收入 (1)属于提供设备和其他有形资产的部分——应在这些资产的所有权转移时，确认为收入 (2)属于提供初始及后续服务的部分——在提供服务时确认为收入 8.长期为客户提供某重复劳务收取的劳务费 应在相关劳务活动发生时确认为收入。如企业收取的物业管理费等。 【例题23?计算分析题】甲公司与乙公司签订协议，甲公司允许乙公司经营其连锁店。协议约定，甲公司共向乙公司收取特许权费600 000元，其中提供家具、柜台等收费200 000元，这些家具、柜台成本为180 000元;提供初始服务，如帮助选址、培训人员、融资、广告等收费300 000元，共发生成本200 000元(其中，140 000元为人员薪酬，60 000元为支付的广告费用);提供后续服务收费100 000元，发生成本50 000元(均为人员薪酬)。协议签订当日，乙公司一次性付清所有款项。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下: [答疑编号3756110302] 『正确答案』 (1)收到款项时: 借:银行存款 600 000 贷:预收账款 600 000 (2)确认家具、柜台的特许权费收入并结转成本时: 借:预收账款 200 000 贷:主营业务收入 200 000 借:主营业务成本 180 000 贷:库存商品 180 000 (3)提供初始服务时: 借:劳务成本 200 000 贷:应付职工薪酬 140 000 银行存款 60 000 借:预收账款 300 000 贷:主营业务收入 300 000 借:主营业务成本 200 000 贷:劳务成本 200 000 (4)提供后续服务时: 借:劳务成本 50 000 贷:应付职工薪酬 50 000 借:预收账款 100 000 贷:主营业务收入 100 000 借:主营业务成本 50 000 贷:劳务成本 50 000 【例题24?多项选择题】下列有关收入确认的表述中，正确的有( )。 A.广告的制作费应在相关广告或商业行为开始出现于公众面前时，确认为劳务收入 B.与商品销售收入分开的安装费，应在资产负债表日根据安装的完工程度确认为收入 C.对附有销售退回条件的商品销售，如不能合理地确定退货的可能性，则应在售出商品退货期满时确认收入 D.在劳务结果能够可靠估计的情况下，应在资产负债表日按完工百分比法确认收入 E.销售商品的同时提供劳务，如销售商品部分和提供劳务部分不能够区分的，或虽能区分但不能单独计量的，应将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理 [答疑编号3756110303] 『正确答案』BCDE 『答案解析』选项A，广告制作费应在年度终了时根据项目的完成程度确认劳务收入。 四、让渡资产使用权收入 (一)内容 让渡资产使用权收入包括两类: (1)利息收入(金融企业对外贷款形成的利息收入等); (2)使用费收入(企业转让资产的使用权形成的使用费收入)。 企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权形成的收入。 (二)确认条件 (1)相关的经济利益很可能流入企业; (2)收入的金额能够可靠地计量。 注意与销售商品收入的确认条件联系起来。 (三)核算 (1)利息收入 按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。 (2)使用费收入 按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。 ?使用费一次支付的 不提供后续服务的，收款时一次确认收入。 提供后续服务的，在合同期内分期确认收入(收款时先记入“预收账款”科目)。 ?使用费分期支付的 按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。 【例题25?单项选择题】甲公司2010年1月2日将其所拥有的一座桥梁的收费权让渡给A公司10年，10年后甲公司收回收费权，甲公司一次性收取使用费20 000万元，款项已收存银行。售出的10年期间，桥梁的维护由甲公司负责，本年度发生维修费用计100万元。则甲公司2010年度对该项事项应确认的收入为( )万元。 A.20 000 B.2 000 C.1 900 D.100 [答疑编号3756110304] 『正确答案』B 『答案解析』因提供10年的服务，故收到的款项应在10年内分期确认收入。2010年度应确认的收入=20 000/10=2000(万元)。 【例题26?多项选择题】下列各项目中，属于让渡本企业资产使用权应确认收入的有( ) 。 A.金融企业贷款按期计提的利息收入 B.出售固定资产所取得的收入 C.合同约定按销售收入一定比例收取的专利权使用费收入 D.转让商标使用权收取的使用费收入 E.出售专利权取得的收入 [答疑编号3756110305] 『正确答案』ACD 『答案解析』选项B、E，属于让渡资产的所有权取得的收入，不符合题意。 五、建造合同收入 (一)建造合同及其类型 1.建造合同，是指为建造一项或数项在、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。 特点:体积大;周期长;价值大。 建造合同分为: (1)固定造价合同(因原材料价格上涨等造成建造合同成本增加的，若建造合同成本高于建造合同收入，则应计提存货跌价准备); (2)成本加成合同(因原材料价格上涨等造成建造合同成本增加的风险由发包方承担)。 2.合同分立:一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列三项条件的，每项资产应当分立为单项合同: (1)每项资产均有独立的建造计划; (2)与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款; (3)每项资产的收入和成本可以单独辨认。 3.合同合并:一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下列三项条件的，应当合并为单项合同: (1)该组合同按一揽子交易签订; (2)该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分; (3)该组合同同时或依次履行。 4.追加资产的建造:追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同: (1)该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异; (2)议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。 (二)合同收入的内容 1.合同中规定的初始收入 2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入 确认条件:(1)客户能够认可或同意因变更、索赔、奖励而增加的收入;(2)该收入能够可靠地计量。 【注意】合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。 (三)合同成本的内容 1.直接费用:包括四项内容:即耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。 2.间接费用:主要包括临时设施摊销费用和企业下属的施工、生产单位组织和管理施工生产活动所发生的费用。 3.因订立合同而发生的费用:建造承包商为订立合同而发生的差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本;未满足上述条件的，应当计入当期损益。 注意:合同成本不包括下列费用: ?企业行政管理部门所发生的管理费用; ?船舶等制造企业的销售费用; ?筹集资金发生的财务费用。 即，期间费用不构成建造合同的成本。 (四)合同收入和合同费用的确认 1.建造合同的结果能够可靠地估计的，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。 2.企业在资产负债表日，如果建造合同的结果不能可靠地估计 (1)合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用; (2)合同成本不能够收回的，应在其发生时立即确认为费用，不确认合同收入; 【小结】合同成本能够全部收回的，则按合同成本金额确认收入;合同成本能够部分收回的，按照收回的部分确认收入;合同成本全部不能收回的，不确认收入。 固定造价合同收入确认的条件:四个条件; (1)合同总收入能够可靠地计量;(2)与合同相关的经济利益很可能流入企业;(3)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量;(4)合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定(特殊条件)。 ?如果合同预计总成本将超过合同总收入，应将预计损失确认为当期费用(存货跌价准备)。注意，成本加成合同不存在这个问题。 成本加成合同收入确认的条件:两个条件。 (1)与合同相关的经济利益很可能流入企业;(2)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。 【例题27?多项选择题】固定造价合同的结果能够可靠估计，其应同时满足的条件有( )。 A.合同总收入能够可靠地计量 B.与合同相关的经济利益很可能流入企业 C.实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量 D.合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定 E.已经收到款项 [答疑编号3756110306] 『正确答案』ABCD (五)完工百分比法的运用 1.完工进度的确定 ?累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例 ?已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例 ?根据实际测定的完工进度确定 注意:在运用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定完工进度时，累计实际发生的合同成本不包括与合同未来活动相关的合同成本(如:施工中尚未安装、使用的材料成本)，以及在分包工程工作量完成之前预付给分包单位的款项(根据分包工程进度支付的分包工程进度款，应构成累计实际发生的合同成本)。 当期确认的合同收入,合同总收入×完工进度,以前会计期间累计已确认的收入 当期确认的合同费用,合同预计总成本×完工进度,以前会计期间累计已确认费用后的金额 当期确认的合同毛利,当期确认的合同总收入,当期确认的合同费用 2.合同预计损失的处理 如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认 为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。 合同预计损失=(预计总成本-合同总收入)×(1-完工百分比) 提取损失准备时: 借:资产减值损失 贷:存货跌价准备 【例题28?计算分析题】(教材【例11-13】)某建筑企业签订了一项总金额为2 700 000元的固定造价合同，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。工程已于20×7年2月开工，预计20×9年9月完工。最初预计的工程总成本为2 500 000元，到20×8年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工程总成本已为3 000 000元。该建筑企业于20×9年7月提前两个月完成了建造合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款300 000元。建造该工程的其他有关资料如表11—2所示。 表11—2 单位:元 项 目 20×7年 20×8年 20×9年 2 100 000 2 950 000 累计实际发生成本 800 000 (本年成本1 300 000) (本年成本850 000) 预计完成合同尚需发生成1 700 000 900 000 - 本 结算合同价款 1 000 000 1 100 000 900 000 实际收到价款 800 000 900 000 1 300 000 该建筑企业对本项建造合同的有关账务处理如下(为简化起见，会计分录以汇总数反映，有关纳税业务的会计分录略): [答疑编号3756110401] 『正确答案』 注:建造承包商承包的工程项目完工的，工程施工大于工程结算的差额列示为流动资产，工程施工小于工程结算的差额列示为流动负债。 (1)20×7年账务处理如下: 登记实际发生的合同成本: 借:工程施工——合同成本 800 000 贷:原材料、应付职工薪酬、机械作业等 800 000 登记已结算的合同价款: 借:应收账款 1 000 000 贷:工程结算 1 000 000 登记实际收到的合同价款: 借:银行存款 800 000 贷:应收账款 800 000 确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账: 20×7年的完工进度=800 000?2 500 000×100%=32% 20×7年确认的合同收入=2 700 000×32%=864 000(元) 20×7年确认的合同费用=2 500 000×32%=800 000(元) 20×7年确认的合同毛利=864 000-800 000=64 000(元) 借:主营业务成本 800 000 工程施工——合同毛利 64 000 贷:主营业务收入 864 000 (2)20×8年的账务处理如下: 登记实际发生的合同成本: 借:工程施工——合同成本 1 300 000 贷:原材料、应付职工薪酬、机械作业等 1 300 000 登记结算的合同价款: 借:应收账款 1 100 000 贷:工程结算 1 100 000 登记实际收到的合同价款: 借:银行存款 900 000 贷:应收账款 900 000 确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账: 20×8年的完工进度=2 100 000 ?3 000 000×100%=70% 20×8年确认的合同收入=2 700 000×70%-864 000=1 026 000(元) 20×8年确认的合同费用=3 000 000×70%-800 000=1 300 000(元) 20×8年确认的合同毛利=1 026 000-1 300 000=-274 000(元) 20×8年确认的合同预计损失 =(3 000 000-2 700 000)×(1-70%) =90 000(元) 借:主营业务成本 1 300 000 贷:主营业务收入 1 026 000 工程施工——合同毛利 274 000 借:资产减值损失 90 000 贷:存货跌价准备 90 000 (3)20×9年的账务处理如下: 登记实际发生的合同成本: 借:工程施工——合同成本 850 000 贷:原材料、应付职工薪酬、机械作业等 850 000 登记结算的合同价款: 借:应收账款 900 000 贷:工程结算 900 000 登记实际收到的合同价款: 借:银行存款 1 300 000 贷:应收账款 1 300 000 确认计量当年的合同收入和费用，并登记入账: 20×9年确认的合同收入=(2 700 000+300 000)-(864 000+1 026 000)=1 110 000(元) 20×9年确认的合同费用=2 950 000-800 000-1 300 000=850 000(元) 20×9年确认的合同毛利=1 110 00-850 000=260 000(元) 借:主营业务成本 850 000 工程施工——合同毛利 260 000 贷:主营业务收入 1 110 000 20×9年工程全部完工，应将“存货跌价准备”科目相关余额冲减“主营业务成本”，同时将 “工程施工”科目的余额与“工程结算”科目的余额相对冲: 借:存货跌价准备 90 000 贷:主营业务成本 90 000 借:工程结算 3 000 000 贷:工程施工——合同成本 2 950 000 ——合同毛利 50 000 【例题29?计算分析题】(教材【例11-14】)某建筑公司与客户签订了一项总金额为l20万元的建造合同。第一年实际发生工程成本50万元，双方均能履行合同规定的义务，但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠确定。 本例中，该公司不能采用完工百分比法确认收入。由于客户能够履行合同，当年发生的成本均能收回，所以公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。其账务处理如下: [答疑编号3756110402] 『正确答案』 借:主营业务成本 500 000 贷:主营业务收入 500 000 如果该公司当年与客户只办理价款结算30万元，其余款项可能收不回来。这种情况下，该公司只能将30万元确认为当年的收入，50万元应确认为当年的费用。其账务处理如下: 借:主营业务成本 500 000 贷:主营业务收入 300 000 工程施工——合同毛利 200 000 使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，就不应再按照上述规定确认合同收入和费用，而应转为按照完工百分比法确认合同收入和费用。 【例题30?计算分析题】(教材【例11-15】)沿用【例11-14】，如果到第二年，完工进度无法可靠确定的因素消除。第二年实际发生成本为30万元，预计完成合同尚需发生的成本为20万元，则企业应当计算合同收入和费用如下: [答疑编号3756110403] 『正确答案』 第二年合同完工进度=(50+30)?(50+30+20)×100%=80% 第二年确认的合同收入=120×80%-30=66(万元) 第二年确认的合同成本=(50+30+20)×80%-50=30(万元) 第二年确认的合同毛利=66-30=36(万元) 账务处理如下: 借:主营业务成本 300 000 工程施工——合同毛利 360 000 贷:主营业务收入 660 000 【例题31?多项选择题】20×7年1月1日，甲公司与乙公司签订一项建造合同。合同约定:甲公司为乙公司建设一条高速公路，合同总价款80 000万元;工期为2年。与上述建造合同相关的资料如下: (1)20×7年1月10日开工建设，预计总成本68 000万元。至20×7年12月31日，工程实际发生成本45 000万元，由于材料价格上涨等因素预计还将发生工程成本45 000万元;工程结算合同价款40 000万元，实际收到价款36 000万元。 (2)20×7年10月6日，经商议，乙公司书面同意追加合同价款2 000万元。 (3)20×8年9月6日，工程完工并交付乙公司使用。至工程完工时，累计实际发生成本89 000万元;累计工程结算合同价款82 000万元，累计实际收到价款80000万元。 (4)20×8年11月12日，收到乙公司支付的合同奖励款400万元。同日，出售剩余物资产生收益250万元。 假定建造合同的结果能够可靠估计，甲公司按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定其完工进度。 要求:根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1题至第2题。 1.下列各项关于甲公司上述建造合同会计处理的表述中，正确的有( )。 A.追加的合同价款计入合同收入 B.收到的合同奖励款计入合同收入 C.出售剩余物资产生的收益冲减合同成本 D.工程施工大于工程结算的金额作为存货项目列示 E.预计总成本超过总收入部分减去已确认合同损失后的金额确认为当期合同损失 [答疑编号3756110404] 『正确答案』ABCDE 2.下列各项关于甲公司20×7年度和20×8年度利润表列示的表述中，正确的有( )。 A.20×7年度营业收入41 000万元 B.20×7年度营业成本45 000万元 C.20×8年度营业收入41 400万元 D.20×8年度营业成本43 750万元 E.20×7年度资产减值损失4 000万元 [答疑编号3756110405] 『正确答案』ABCE 『答案解析』20×7年的完工进度=45 000/(45 000+45 000)=50% 20×7年应确认的营业收入=82 000×50%=41 000(万元) 20×7年应确认的营业成本=90 000×50%=45 000(万元) 20×7年应确认的资产减值损失=(90 000-82 000)×(1-50%)=4 000(万元) 20×8年应确认的营业收入=82 400-41000=41 400(万元) 20×8年应确认的营业成本=(89 000,250)×100%,45 000,4 000=39 750(万元) 【例题32?单项选择题】2007年6月1日，甲建筑公司与A公司签订一项固定造价建造合同，承建A公司的一幢办公楼，预计2008年12月31日完工;合同总金额为12 000万元，预计总成本为10 000万元。2007年11月20日，因合同变更而增加的收入500万元。截止2007年12月31日，甲建筑公司实际发生合同成本4 000万元。假定该建造合同的结果能够可靠地估计，甲建筑公司2007年度对该项建造合同应确认的收入为( )万元。 A.3 000 B.4 800 C.5 000 D.5 300 [答疑编号3756110406] 『正确答案』C 『答案解析』甲建筑公司2007年度对该项建造合同应确认的收入=(12 000+500)×4 000/10 000=5 000(万元) 【提示】(1)因建造合同结果能够可靠估计，故采用完工百分比法计算。(2)因合同变更增加的收入也应按完工百分比确认收入。 【例题33?单项选择题】2007年1月1日，甲建筑公司与客户签订承建一栋厂房的合同，合同 规定2009年3月31日完工;合同总金额为1 800万元，预计合同总成本为1 500万元。2007年12月31日，累计发生成本450万元，预计完成合同还需发生成本1 050万元。2008年12月31日，累计发生成本1 200万元，预计完成合同还需发生成本300万元。2009年3月31日工程完工，累计发生成本1 450万元。假定甲建筑公司采用累计发生成本占预计合同总成本的比例确定完工进度，采用完工百分比法确认合同收入，不考虑其他因素。甲建筑公司2008年度对该合同应确认的合同收入为( )万元。 A.540 B.900 C.1 200 D.1 440 [答疑编号3756110407] 『正确答案』B 『答案解析』2007年确认收入=1 800×450/(450+1 050)=540(万元);2008年确认收入=1 800×1 200/(1 200+300)-540=900(万元)。 【例题34?单项选择题】20×7年4月1日，甲公司签订一项承担某工程建造任务的合同，该合同为固定造价合同，合同金额为800万元。工程自20×7年5月开工，预计20×9年3月完工。甲公司20×7年实际发生成本216万元，结算合同价款180万元;至20×8年12月31日止累计实际发生成本680万元，结算合同价款300万元。甲公司签订合同时预计合同总成本为720万元，因工人工资调整及材料价格上涨等原因，20×8年年末预计合同总成本为850万元。20×8年12月31日甲公司对该合同应确认的预计损失为( )万元。 A.O B.10 C.40 D.50 [答疑编号3756110408] 『正确答案』B 『答案解析』20×8年12月31日的完工进度,680/850×100%,80%，所以20×8年12月31日应确认的预计损失为:(850,800)×(1,80%),10(万元)。 【例题35?多项选择题】下列有关建造合同收入的确认与计量的表述中，正确的有( )。 A.合同变更形成的收入应当计入合同收入 B.工程索赔、奖励形成的收入应当计入合同收入 C.建造合同的收入确认方法与劳务合同的收入确认方法完全相同 D.建造合同预计总成本超过合同预计总收入时，应将预计损失立即确认为当期费用 E.建造合同的结果不能可靠估计但合同成本能够收回的，按能够收回的实际合同成本的金额确认收入 [答疑编号3756110409] 『正确答案』ABDE 『答案解析』选项C，建造合同收入的确认方法与劳务合同收入的确认方法，两者基本原理相同，但不能说完全相同。比如建造合同中涉及预计损失的确认，而劳务合同收入中不会有。 第二节 费 用 一、定义 费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用的确认应遵循权责发生制和配比原则。 【注意】费用有广义和狭义之分。广义的费用还包括生产成本等。 二、期间费用 (一)管理费用 管理费用是指企业行政管理部门为组织和管理企业生产经营活动而发生的各种费用。主要包括:企业在筹建期间内发生的开办费、公司经费、工会经费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费以及生产车间(部门)和行政管理部门等发生的固定资产修理费。 【提示】不能通过定义进行直观判断的内容，需要单独记忆。比如房产税、印花税、研究费用、不符合资本化条件的开发费用等。 (二)销售费用 销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各种费用。主要包括企业销售过程中发生的:运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失等以及为销售本企业商品而专设的销售机构(含销售网点，售后服务网点等)的职工薪酬、业务费、折旧费、固定资产修理费等费用。 (三)财务费用 财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用。主要包括:利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关手续费、企业发生的现金折扣或取得的现金折扣等。 【链接】具有融资性质的分期收款销售时确认了未实现融资收益，未实现融资收益按实际利率法摊销时，贷记“财务费用”。 【例题1?单项选择题】按照现行企业会计准则的规定，对于购货方实际享受的现金折扣，销售方应作的会计处理是( )。 A.冲减当期主营业务收入 B.增加当期财务费用 C.增加当期主营业务成本 D.增加当期管理费用 [答疑编号3756110410] 『正确答案』B 【例题2?多项选择题】下列项目中，应计入管理费用的有( )。 A.工会经费 B. 捐赠支出 C.辞退福利 D. 印花税 E.技术转让费 [答疑编号3756110411] 『正确答案』ACDE 『答案解析』选项B，计入营业外支出。 【例题3?多项选择题】下列项目中，应计入管理费用的有( )。 A.企业在筹建期间内发生的开办费 B.矿产资源补偿费 C.计提存货跌价准备 D.为推销产品发生的业务招待费 E.预计产品质量保证损失 [答疑编号3756110412] 『正确答案』ABD 『答案解析』选项C，计入资产减值损失;选项E，计入销售费用。 【例题4?多项选择题】下列各项中，工业企业应将其计入财务费用的有( )。 A.流动资金借款手续费 B.银行承兑汇票手续费 C.给予购货方的商业折扣 D.计提的带息应付票据利息 E.外币应收账款汇兑净损失 [答疑编号3756110413] 『正确答案』ABDE 『答案解析』选项C，商业折扣不需要单独核算，确认收入的金额直接扣除商业折扣即可。 第三节 利 润 一、利润的构成 利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。 直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。 营业利润,营业收入,营业成本,营业税金及附加,销售费用,管理费用,财务费用,资产减值损失，公允价值变动收益(,公允价值变动损失)，投资收益(,投资损失) 利润总额,营业利润，营业外收入,营业外支出 净利润,利润总额,所得税费用 【例题1?多项选择题】(2011年考题)下列各项交易事项中，不会影响发生当期营业利润的有( )。 A.计提应收账款坏账准备 B.出售无形资产取得净收益 C.开发无形资产时发生符合资本化条件的支出 D.自营建造固定资产期间处置工程物资取得净收益 E.以公允价值进行后续计量的投资性房地产持有期间公允价值发生变动 [答疑编号3756110414] 『正确答案』BCD 『答案解析』计提坏账准备计入资产减值损失科目，影响营业利润的计算金额，选项A不符合题意;以公允价值进行后续计量的投资性房地产持有期间公允价值发生变动计入公允价值变动损益，影响营业利润的计算金额，选项E不符合题意。 二、营业外收入和营业外支出(直接计入当期利润的利得和损失) (一)营业外收入 营业外收入主要包括:非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。 (二)营业外支出 营业外支出主要包括:非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性 捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。 ?营业外收入和营业外支出应当分别核算。在具体核算时，不得以营业外支出直接冲减营业外收入，也不得以营业外收入冲减营业外支出。 三、本年利润的结转 期末(月末)，应将各项收入转入“本年利润”的贷方，将有关费用损失转入“本年利润”的借方，“本年利润”的贷方余额为当期实现的净利润，借方余额为当期发生的亏损。 年末，将“本年利润”的余额(净利润或净亏损)转入“利润分配”账户。“本年利润”账户年末应无余额。 【例题2?多项选择题】下列交易或事项中，应确认为营业外支出的有( )。 A.对外捐赠支出 B.债务重组损失 C.计提的固定资产减值准备 D.出售无形资产发生的净损失 E.交纳的矿产资源补偿费 [答疑编号3756110415] 『正确答案』ABD 『答案解析』选项C，计入资产减值损失;选项E，计入管理费用。 【例题3?多项选择题】下列项目中，应当作为营业外收入核算的有( )。 A.非货币性资产交换中换出产品的公允价值大于其账面价值的差额 B.非货币性资产交换中换出固定资产的公允价值大于其账面价值的差额 C.接受捐赠收到的现金 D.出售无形资产的净收益 E.盘盈固定资产 [答疑编号3756110416] 『正确答案』BCD 『答案解析』选项A，换出的产品应按公允价值确认主营业务收入，并按账面价值结转主营业务成本;选项E，应作为差错更正处理。 【本章小结】 重点放在收入一节。尤其掌握销售商品收入的确认(几种特殊销售商品业务)、提供劳务收入的确认(两种情况)、让渡资产使用权收入的确认、建造合同收入的确认(核算有其自身的特点)。 第十二章 财务报告 近年考情分析:本章近三年主要以客观题形式出现:2011年4分;2010年6分;2009年2分。但是，本章的综合性较强，比如收入、费用的确认与利润表结合，现金流量表项目的填列，会计政策变更及资产负债表日后事项等结合出题作报表项目调整。 重点难点归纳:资产负债表和利润表的填列;现金流量表的填列;所有者权益变动表的填列。 主要内容讲解: 第一节 财务报告概述 财务报告:财务报表;应当在财务报告中披露的相关信息和资料。 一、财务报表定义和分类 1.定义: 是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。至少应当包括:(1)资产负债表;(2)利润表;(3)现金流量表;(4)所有者权益变动表;(5)附注。 2.分类: 按编报期间不同——中期财务报表;年度财务报表。 按编报主体不同——个别财务报表;合并财务报表。 二、财务报表列报的基本要求 1.遵循各项会计准则进行确认和计量 企业应当根据实际发生的交易和事项，遵循各项具体会计准则的规定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。 2.列报基础 企业以持续经营为基础编制财务报表。 企业管理层应当评价企业的持续经营能力，对持续经营能力产生重大怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能力产生怀疑的重要的不确定因素。 3.重要性和项目列报 (1)性质或功能不同的项目，应当在财务报表中单独列报，但是不具有重要性的项目可以合并列报。 (2)性质或功能类似的项目，一般可以合并列报，但是对其具有重要性的类别，应当按其类别在财务报表中单独列报。 (3)项目单独列报的原则不仅适用于报表，还适用于附注。 (4)企业会计准则规定单独列报的项目，企业都应当予以单独列报。 重要性是判断项目是否单独列报的重要标准。重要性应当根据企业所处环境，从项目的性质和金额大小两方面予以判断。 4.列报的一致性 财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致，不得随意变更，但下列情况除外: (1)会计准则要求改变财务报表项目的列报。 (2)企业经营业务的性质发生重大变化后，变更财务报表项目的列报能够提供更可靠、更相关的会计信息。 5.财务报表金额间的相互抵消 财务报表项目应当以总额列报，资产和负债、收入和费用的金额不得相互抵消，但其他会计准则另有规定的除外。下列两种情况不属于抵消，可以净额列示: (1)资产项目按扣除减值准备后的净额列示，不属于抵消。 (2)非日常活动产生的损益，以收入扣减费用后的净额列示，不属于抵消。 6.比较信息的列报 企业在列报当期财务报表时，至少应当提供所有列报项目上一可比会计期间的比较数据，以及与理解当期财务报表相关的说明。我国的会计报表中，资产负债表的期初数、期末数是一种比较，利润表中的本期金额、上期金额也是一种比较。 在财务报表项目的列报确需发生变更的情况下，应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整，并在附注中披露调整的原因和性质，以及调整的各项目金额。对上期比较数据进行调整不切实可行的，应当在附注中披露不能调整的原因。 7.财务报表表首的列报要求 企业编制的财务报表应当在表首部分概括说明下列基本信息:(1)编报企业的名称。(2)资 产负债表日或财务报表涵盖的会计期间。(3)货币名称和金额单位。(4)财务报表是合并财务报表的，应当予以标明。 8.报告期间 企业至少应当按年编制财务报表。年度财务报表涵盖的期间短于一年的，应当披露年度财务报表的涵盖期间，以及短于一年的原因;短于一年的报告称之为中期财务报告。 第二节 资产负债表 一、概念和结构 资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。(静态的时点报表) 我国资产负债表采用账户式结构:左方列示资产，右方列示负债和所有者权益。 二、金融资产和金融负债相互抵消的条件和要求 金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵消。但是，同时满足下列条件的，应当以相互抵消后的净额在资产负债表内列示: (1)企业具有抵消已确认金额的法定权利，且该种法定权利现在是可执行的; (2)企业计划以净额结算，或同时变现该金融资产和清偿该金融负债。 不满足终止确认条件的金融资产转移，转出方不得将已转移的金融资产和相关负债进行抵消。 ?以下列举了金融资产和金融负债不能相互抵消的情形: (1)将几项金融工具组合在一起模仿成某项金融资产或金融负债，例如将浮动利率长期债券与收取浮动利息、支付固定利息的互换组合在一起，模仿或“合成”为一项固定利率长期债券。这种组合内的各单项金融工具形成的金融资产或金融负债不能相互抵消。 (2)作为某金融负债担保物的金融资产，不能与被担保的金融负债抵消。 (3)企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵消协议”。根据该协议，一旦某单项金融工具交易发生违约或解约，企业可以将所有金融工具交易以单一净额进行结算，以减少交易对手可能无法履约造成损失的风险。如果只是存在这种总抵消协议，而交易对手尚没有违约或解约，则不能说明企业已满足金融资产和金融负债相互抵消的条件。 (4)保险公司在保险合同下的应收分保保险责任准备金(注:资产项目)，不能与相关保险责任准备金(注:负债项目)抵消。 (5)金融工具所形成的金融资产和金融负债具有同样的基础风险(例如，远期合同或其他衍生工具组合中的资产和负债)，但涉及不同的交易对手，不能相互抵消; (6)债务人为解除某项负债将一定的金融资产进行托管，但债权人尚未接受以这些资产清偿负债，例如偿债基金安排，不能将相关金融资产和负债相互抵消; (7)导致企业发生损失的事项而承担的义务，预期可根据保险合同向第三方索赔而得以补偿，不能相互抵消。 3.期末余额的填列方法 根据总账科交易性金融资产、工程物资、固定资产清理、递延所得税资产、短期借款、 目余额填列 交易性金融负债、应付票据、应付职工薪酬、应交税费、递延所得税负债、 预计负债、实收资本、资本公积、盈余公积等项目。 有些项目应根据几个总账科目的期末余额计算填列。如“货币资金”项目— 根据库存现金、银行存款、其他货币资金三个总账科目的期末余额的合计数 填列 根据有关科 目减去其备可供出售金融资产、投资性房地产、长期股权投资、固定资产、在建工程、抵科目余额无形资产、商誉等 后的净额填 列 根据总账科 目和明细科长期借款、长期待摊费用和其他非流动负债项目 目余额分析 计算填列 开发支出—根据“研发支出”科目中所属的“资本化支出”明细科目期末余 额填列;预收款项—根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账贷方 根据有关明余额之和填列;应付账款—根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细 细科目余额账贷方余额之和填列;未分配利润—根据“利润分配”科目中所属的“未分 计算填列 配利润”明细科目期末余额填列;其他—如资产负债表的“一年内到期的非 流动资产”、“一年内到期的非流动负债”、“长期借款”、“应付债券” 项目的计算填列 存货—根据“原材料”、“库存商品”、“委托加工物资”、“周转材料”、 “材料采购”、“在途物资”、“发出商品”、“材料成本差异”等总账科 目期末余额的分析汇总数，再减去“存货跌价准备”科目余额后的净额填列 其他—如“应收账款”、“预付款项”、“应收票据”、“其他应收款”项综合运用上目等。 述填列方法 应收账款—根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账借方余额之和 ,相应“坏账准备”的金额填列 预付款项—根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账借方余额之和 ,相应“坏账准备”的金额填列 【例题1?多项选择题】下列各项中，应作为资产负债表中资产列报的有( )。 A.委托代销商品 B.受托代销商品 C.融资租入固定资产 D.发出商品 E.劳务成本 [答疑编号3933120101] 『正确答案』ACDE 『答案解析』对于代销商品，在委托方的资产负债表中作为存货列示，受托方不再列示。 【例题2?单项选择题】某企业期末“工程物资”科目的余额为100万元，“材料采购”科目的余额为50万元，“受托代销商品”科目的余额为80万元，“原材料”科目的余额为60万元，“材料成本差异”科目的贷方余额为5万元。“存货跌价准备”科目的余额为20万元，假定不考虑其他因素，该企业资产负债表中“存货”项目的金额为( )万元。 A.85 B.95 C.185 D.195 [答疑编号3933120102] 『正确答案』A 『答案解析』“工程物资”科目的余额与存货项目无关;“受托代销商品”科目的余额不增加资产负债表中“存货”项目的金额;“材料成本差异”科目的贷方余额是“存货”项目的抵减项。资产负债表中“存货”项目的金额,50，60,5,20,85(万元)。 【例题3?单项选择题】某公司年末结账前“应收账款”科目所属明细科目中有借方余额50 000元，贷方余额20 000元;“预付账款”科目所属明细科目中有借方余额13 000元，贷方余额5 000元;“应付账款”科目所属明细科目中有借方余额50 000元，贷方余额120 000元;“预收账款”科目所属明细科目中有借方余额3 000元，贷方余额10 000元;“坏账准备”科目余额为0。则年末资产负债表中“应收账款”项目和“应付账款”项目的期末数分别为( )。 A.30 000元和70 000元 B.53 000元和125 000元 C.63 000元和53 000元 D.47 000元和115 000元 [答疑编号3933120103] 『正确答案』B 『答案解析』“应收账款”项目,50 000，3 000,0,53 000(元) “应付账款”项目,120 000，5 000,125 000(元) 【例题4?多项选择题】按照我国企业会计准则规定，下列关于资产负债表项目的填列，表述正确的有()。 A. 建造承包商承包的工程项目未完工的，工程施工大于工程结算的差额列示为流动资产，工程施工小于工程结算的差额列示为流动负债 B.资产负债表中的“货币资金”项目应根据“库存现金”科目、“银行存款”科目和“其他货币资金”科目余额填列 C.资产负债表中的“股本”项目，应该根据“股本”科目的期末余额，减去“库存股”科目的期末余额的净额填列 D.资产负债表中的“长期待摊费用”项目根据“长期待摊费用”科目的期末余额减去将于一年内(含一年)摊销的数额后的金额填列 E.企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵消协议”,则相应金融资产和金融负债应以净额列示 [答疑编号3933120104] 『正确答案』ABD 『答案解析』选项C，“库存股”应该在资产负债表中作为减项单独列示;选项E，如果只是存在总抵消协议，而交易对手尚没有违约或解约，则不能说明企业已满足金融资产和金融负债相互抵消的条件。 第三节 利润表 一、定义和结构 利润表是反映企业在一定会计期间经营成果的会计报表。结构有单步式和多步式之分。我国利 润表采用多步式。 二、主要内容 1.营业利润,营业收入,营业成本,营业税金及附加,销售费用,管理费用,财务费用,资产减值损失，公允价值变动收益(损失以“,”号填列)，投资收益(损失以“,”号填列) 2.利润总额,营业利润(亏损以“,”号填列)，营业外收入,营业外支出 3.净利润,利润总额(亏损总额以“,”号填列),所得税费用 4.每股收益 5.其他综合收益 6.综合收益总额,净利润，其他综合收益 【例题1?单项选择题】甲上市公司2010年营业收入为6 000万元，营业成本为4 000万元，营业税金及附加为60万元，销售费用为200万元，管理费用为300万元，财务费用为70万元，资产减值损失为20万元，交易性金融资产公允价值变动收益为20万元，可供出售金融资产公允价值变动收益为20万元，投资收益为40万元，营业外收入为5万元，营业外支出为3万元。甲上市公司2010年营业利润为( )万元。 A.1 370 B.1 360 C.1 410 D.1 430 [答疑编号3933120105] 『正确答案』C 『答案解析』可供出售金融资产公允价值变动收益通过资本公积科目核算，不包括在营业利润中。营业外收入、营业外支出也不计入营业利润。甲上市公司2010年营业利润,6 000,4 000,60,200,300,70,20，20，40,1 410(万元)。 【例题2?单项选择题】下列交易或事项中，不影响股份有限公司利润表中营业利润金额的是( )。 A.计提存货跌价准备 B.出售原材料并结转成本 C.按产品数量支付专利技术转让费 D.清理管理用固定资产发生的净损失 [答疑编号3933120106] 『正确答案』D 『答案解析』选项A，计入资产减值损失;选项B，确认“其他业务收入”，结转“其他业务成本”;选项C，技术转让费记入管理费用;选项D，清理管理用固定资产发生的净损失计入营业外支出，不影响营业利润。 【例题3?多项选择题】下列项目中，应计入利润表中“营业外收入”项目的有( )。 A.增值税出口退税 B.先征后返收到的增值税 C.无法支付的应付账款 D.接受现金捐赠 E.收到返还的教育费附加 [答疑编号3933120107] 『正确答案』BCDE 『答案解析』增值税出口退税分为免退(免销项税，退进项税)、免抵退、免抵等多种情况，但均不计入营业外收入。先征后返、即征即退等方式返还的税款属于政府补助，计入营业外收入。 第四节 现金流量表 一、现金流量表的概念、内容和结构 (一)概念 是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。(时期报表) 编制基础:收付实现制 (二)现金及现金等价物 1.现金，指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时用于支付的存款不属于现金。包括:库存现金、银行存款、其他货币资金(即资产负债表上的货币资金项目包含的内容)。 2.现金等价物，指企业持有的期限短(购买日起3个月内到期)、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。 权益性投资(其收回金额不确定)不属于现金等价物。 企业应根据自身情况确定现金及现金等价物的范围，一经确定，不得随意变更。如发生变更，按会计政策变更处理。 【例题1?单项选择题】下列事项中，不影响企业现金净流量的是( )。 A.取得短期借款 B.支付现金股利 C.偿还长期借款 D.购买三个月内到期的短期债券 [答疑编号3933120201] 『正确答案』D 『答案解析』选项A，现金净流量增加;选项B、C，现金净流量减少;选项D，属于现金与现金等价物之间的转换，不影响现金净流量的变化。 (三)现金流量表的内容和结构 1.经营活动产生的现金流量 ?经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。 包括销售商品或提供劳务、收到返还的税费、购买商品或接受劳务、支付工资、支付广告费、交纳各项税款等。 我国现金流量表，经营活动产生的现金流量应当采用直接法填列。直接法，是指通过现金收入和现金支出的主要类别列示经营活动的现金流量。 2.投资活动产生的现金流量 ?投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。 包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。 3.筹资活动产生的现金流量 ?筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。 包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。 4.汇率变动对现金及现金等价物的影响 外币现金流量以及境外子公司的现金流量，应当采用现金流量发生日的即期汇率(或按照系统合理的方法确定的、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率)折算。 汇率变动对现金的影响额应当作为调节项目，在现金流量表中单独列报。 汇率变动对现金的影响，指企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算成记账本位币时，所采用的是现金流量发生日的汇率(或按照系统合理的方法确定的、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率)，而现金流量表“现金及现金等价物净增加额”项目中外币现金净增加额是按资产负债 表日的即期汇率折算的。这两者的差额即为汇率变动对现金的影响。 在编制现金流量表时，对当期发生的外币业务，也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响，可以通过现金流量表补充资料中“现金及现金等价物净增加额”数额与现金流量表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较，其差额即为“汇率变动对现金的影响额”。 (四)几个特殊项目的分类 1.现金股利和利息 企业收到的现金股利和债券利息—?作为投资活动现金流量 企业支付的现金股利和利息—?作为筹资活动现金流量 2.企业收到的赔款 企业收到的属于固定资产的赔款—?作为投资活动现金流量 企业收到的属于流动资产或分不清的赔款—?作为经营活动现金流量 3.分期付款购买固定资产 分期支付的款项—?作为筹资活动现金流量 4.支付的税金 支付的计入固定资产的税金—?作为投资活动现金流量 支付的其他税金(包括所得税)—?作为经营活动现金流量 5.捐赠活动 捐赠支付的现金—?通常作为经营活动流出量 接受捐赠收到的现金—?通常作为经营活动流入量 (五)现金流量表补充资料 1.间接法编制经营活动现金流量 2.不涉及现金收支的重大投资和筹资活动 3.现金及现金等价物净变动情况(与资产负债表的衔接) 二、现金流量表各项目的内容及填列方法 (一)经营活动产生的现金流量 流入量: 1.销售商品、提供劳务收到的现金 (1)内容 ?本期销售商品和提供劳务本期收到的现金 ?前期销售商品和提供劳务(含应收账款和应收票据)本期收到的现金 ?本期预收的商品款和劳务款等 ?本期收回前期核销的坏账损失 ?本期发生销货退回而支付的现金(从本项目中扣除) 注意: 第一，本项目包括收到的增值税销项税额; 第二，销售材料、代销业务收到的现金也在本项目反映。 (2)计算 销售商品、提供劳务收到的现金,营业收入，本期收到的增值税销项税额，应收账款(期初余额,期末余额)(不扣除坏账准备)，应收票据(期初余额,期末余额)，预收款项项目(期末余额,期初余额),本期由于收到非现金资产抵债减少的应收账款、应收票据的金额,本期发生的现金折扣,本期发生的票据贴现利息(不附追索权)，收到的带息票据的利息(会计处理为借记银行存款，贷记财务费用)?其他特殊调整业务。 2.收到的税费返还 反映企业收到返还的各种税费。如收到的减免增值税退税、出口退税、减免消费税退税、减免营业税退税、减免所得税退税和收到的教育费附加返还等。按实际收到的金额填列。 本项目可根据“营业外收入”、“应交税费—应交增值税(出口退税)”科目分析填列。 3.收到的其他与经营活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，收到的其他与经营活动有关的现金流入。包括企业收到的罚款收入、属于流动资产的现金赔款收入、经营租赁的租金和押金收入、银行存款的利息收入、接受现金捐赠收入等。 本项目可根据“库存现金”、“银行存款”、“营业外收入”、“财务费用”、“其他应付款”等科目分析填列。 流出量: 4.购买商品、接受劳务支付的现金 (1)内容 ?本期购买商品、接受劳务本期支付的现金 ?本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项(含应付账款、应付票据等) ?本期预付的购货款 ?本期发生购货退回而收到的现金(从本项目中扣除) 注意:本项目包括付出的增值税进项税额。 (2)计算 购买商品、接受劳务支付的现金,营业成本，本期付出的增值税进项税额，存货项目(期末余额,期初余额)(不扣除存货跌价准备)，应付账款项目(期初余额,期末余额)，应付票据项目(期初余额,期末余额)，预付款项项目(期末余额,期初余额),本期以非现金资产抵债减少的应付账款、应付票据的金额，本期支付的应付票据的利息,本期取得的现金折扣，本期毁损的外购商品成本,本期销售产品成本和期末和期初存货中产品成本所包含的不属于购买商品、接受劳务支付现金的费用的差额(如未支付的工资、职工福利费和制造费用中除材料以外的其他费用)?其他特殊调整业务。 5.支付给职工以及为职工支付的现金 (1)内容 反映企业实际支付给职工以及为职工支付的现金。包括本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等;以及为职工支付的养老、失业等社会保险基金、补充养老保险、企业为职工支付的商业保险金、住房公积金、支付给职工的住房困难补助，以及企业支付给职工或为职工支付的福利费用等。 注意:该项目不包括支付给离退休人员的各种费用;上述职工不包括“在建工程人员”。 (2)计算 支付给职工以及为职工支付的现金,本期生产成本、制造费用、管理费用中的职工薪酬，应付职工薪酬(除在建工程人员)(期初余额,期末余额)。 6.支付的各项税费 (1)内容 反映企业实际支付的各种税金和支付的教育费附加、矿产资源补偿费等。包含: ?当期支付当期的各项税费 ?当期支付前期的各项税费 ?当期预付的各项税费 注意:不包括支付的计入在建工程价值的耕地占用税;不包括各种税费返还。 (2)计算 支付的各项税费,营业税金及附加，所得税费用，管理费用中的印花税等税金，已交纳的增值税，应交税费(不包括增值税)(期初余额,期末余额)。 7.支付的其他与经营活动有关的现金 (1)内容 反映企业除上述各项目外，支付的其他与经营活动有关的现金流出。 如罚款支出、支付的差旅费、经营租赁的租金、业务招待费现金支出、支付的保险费、支付给离退休人员的各种费用、现金捐赠支出等。 (2)计算 支付的其他与经营活动有关的现金,“管理费用”中除职工薪酬、支付的税金和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用)，“制造费用”中除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用)，“销售费用”中除职工薪酬和未支付现金的费用外的费用(即支付的其他费用)，“财务费用”中支付的结算手续费，“其他应收款”中支付职工预借的差旅费，“其他应付款”中支付的经营租赁的租金，“营业外支出”中支付的罚款支出和现金捐赠支出等。 【例题2?单项选择题】红星公司2009年有关会计报表和补充资料如下: (1)资产负债表部分资料 单位:万元 项目 年初余额 期末余额 应收票据 450 480 应收账款 360 320 预收款项 100 200 存货 9 760 7 840 应付票据 750 890 应付账款 670 540 (2)利润表部分资料 单位:万元 项目 本期金额 营业收入 50 000 营业成本 26 500 (3)补充资料: ?本期计提坏账准备10万元; ?本期增值税的销项税额为8 500万元;本期增值税的进项税额465万元; ?“营业成本”项目中包括计提车间折旧费50万元，分配生产车间工人薪酬130万元; ?“存货”项目中包括计提车间折旧费20万元，分配生产车间工人薪酬80万元。 要求:根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第(1)至第(2)题。 (1)现金流量表的“销售商品、提供劳务收到的现金”金额为( )。 A.58 620万元 B.58 510万元 C.58 610万元 D.58 600万元 [答疑编号3933120202] 『正确答案』D 『答案解析』销售商品、提供劳务收到的现金 ,50 000，8 500，(450,480)，(360,320)，(200,100),10 ,58 600(万元) (2)现金流量表的“购买商品、接受劳务支付的现金”金额为( )。 A.24 755 万元 B.25 035万元 C.58 610 万元 D.24 965万元 [答疑编号3933120203] 『正确答案』A 『答案解析』购买商品、接受劳务支付的现金 ,26 500，465，(7 840,9 760)，(750,890)，(670,540),70,210 ,24 755(万元) 【例题3?单项选择题】下列经济事项中，能导致企业经营活动的现金流量发生变化的是( )。 A.交纳所得税 B.购买工程物资 C.赊销商品 D.支付现金股利 [答疑编号3933120204] 『正确答案』A 『答案解析』选项B，属于投资活动;选项C，不涉及现金流量;选项D，属于筹资活动。 【例题4?单项选择题】下列经济业务所产生的现金流量中，属于企业经营活动产生的现金流 量的是( )。 A.变卖固定资产所产生的现金流量 B.取得债券利息收入所产生的现金流量 C.支付经营租赁费用所产生的现金流量 D.支付融资租赁费用所产生的现金流量 [答疑编号3933120205] 『正确答案』C 『答案解析』选项A、B，属于投资活动;选项D，属于筹资活动。 【例题5?多项选择题】下列各项中，属于企业经营活动产生的现金流量的有( )。 A.收到的出口退税款 B.收到交易性金融资产的现金股利 C.转让无形资产所有权取得的收入 D.出租无形资产使用权取得的收入 E.为其他单位提供代销服务收到的款项 [答疑编号3933120206] 『正确答案』ADE 『答案解析』选项B、C，属于投资活动。 【例题6?多项选择题】现金流量表中的“支付给职工以及为职工支付的现金”项目包括 ( )。 A.支付给职工的奖金 B.支付给退休人员的退休金 C.支付给职工的津贴 D.支付给在建工程人员的工资 E.为生产部门职工支付的商业保险 [答疑编号3933120207] 『正确答案』ACE 『答案解析』选项B,在“支付其他与经营活动有关的现金”项目填列;选项D，属于投资活动。 (二)投资活动产生的现金流量 流入量: 1.收回投资收到的现金 反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资(除处置子公司及其他营业单位)以及收回持有至到期投资本金而收到的现金。包括转让的投资收益。 注意:不包括收到的现金股利和债券投资的利息;“持有至到期投资”的收回，本项目只填本金，不填利息。 2.取得投资收益收到的现金 反映企业因各种投资收到的现金股利、利润和利息等。 3.处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额 反映企业处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金，减去处置资产而支付的有关费用后的净额。包括固定资产等因损失而收到的保险赔款等。 注意:净额，但与“固定资产清理”核算的结果不同;如为负数，则填入“支付的其他与投资活动有关的现金”项目。 4.处置子公司及其他营业单位收到的现金净额 反映企业处置子公司及其他营业单位收到的现金，减去(1)相关税费;(2)子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物以后的净额。 5.收到的其他与投资活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，收到的其他与投资活动有关的现金流入。如收到的属于购买时买价中所包含的现金股利或已到付息期的利息等。 流出量: 6.购置固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 反映企业购买、建造固定资产，购买无形资产和其他长期资产所支付的现金。包括支付的买价、相关税费及在建工程人员的薪酬等。 注意:该项目不包括(1)资本化的借款利息;(2)融资租入固定资产所支付的租赁费;(3)分期付款购建固定资产支付的款项(注:含首期支付的款项)。这些项目在筹资活动产生的现金流量中反映。 7.投资支付的现金 反映企业进行各种投资(除取得子公司及其他营业单位)所支付的现金。 注意:不包括购买现金等价物支付的现金;不包括购买股票和债券时，买价中所包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息等，这些现金支出应在投资活动中“支付的其他与投资活动有关的现金”项目中反映。 8.取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 反映企业取得子公司及其他营业单位购买出价中以现金支付的部分，减去子公司及其他营业单位持有的现金及现金等价物以后的净额。 9.支付的其他与投资活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，支付的其他与投资活动有关的现金。如购买股票和债券时，支付的买价中所包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息等。 【例题7?单项选择题】下列各项中，应在现金流量表“投资活动产生的现金流量”中反映的是( )。 A.以经营租赁方式租出固定资产所收到的现金 B.出售固定资产所收到的现金 C.以经营租赁方式租入固定资产所支付的租金 D.以融资租赁方式租入固定资产所支付的租金 [答疑编号3933120301] 『正确答案』B 『答案解析』选项A、C属于经营活动;选项D，属于筹资活动。 【例题8?多项选择题】某企业2011年度发生的下列交易或事项中，会引起投资活动产生的现金流量发生变化的有( )。 A.向投资者派发现金股利60万元 B.转让一项专利所有权，取得价款200万元 C.购入一项专有技术用于日常经营，支付价款10万元 D.采用权益法核算的长期股权投资，实现投资收益500万元 E.分期付款购买固定资产第一次支付的款项 [答疑编号3933120302] 『正确答案』BC 『答案解析』选项A，属于筹资活动;选项D，不涉及现金流量;选项E，属于筹资活动。 【例题9?单选题】甲企业2010年5月10日购买A股票作为交易性金融资产，支付价款50万元，其中包括已宣告尚未领取的现金股利1万元。当年5月20日收到现金股利;6月2日将A股票售出，出售价款52万元。甲企业该项业务应计入现金流量表中“收回投资收到的现金”项目的金额为( )。 A.49 万元 B.50万元 C.51万元 D.52万元 [答疑编号3933120303] 『正确答案』D (三)筹资活动产生的现金流量 流入量: 1.吸收投资收到的现金 反映企业收到的投资者投入的现金。包括发行股票收到的股款净额(发行收入,券商直接从发行收入中扣除的发行费用)。 注意:企业发行股票时由企业直接支付的评估费、审计费、咨询费，不能从本项目中扣除。 2.取得借款收到的现金 反映企业本期实际借入短期借款、长期借款所收到的现金，以及发行债券实际收到的款项净额(发行收入减去直接支付的佣金等发行费用后的净额)。 注意:本期偿还借款支付的现金不能从本项目中扣除。 3.收到的其他与筹资活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，收到的其他与筹资活动有关的现金。 流出量: 4.偿还债务支付的现金 反映企业以现金偿还短期借款、长期借款和应付债券的本金。 注意:该项目仅指本金，不包括偿还的借款利息、债券利息。 5.分配股利、利润和偿付利息支付的现金 反映企业实际支付的现金股利、利润和支付的借款利息、债券利息等。 6.支付的其他与筹资活动有关的现金 反映企业除上述各项目外，支付的其他与筹资活动有关的现金。如支付的筹资费用、支付的融资租赁费、分期付款购建固定资产支付的款项(含首期支付的款项)等。 【例题10?单项选择题】下列各项中，属于筹资活动产生的现金流量的是( )。 A.接受其他企业捐赠的现金 B.取得交易性金融资产而支付的现金 C.分期付款购建固定资产方式下各期支付的现金 D.为管理人员缴纳商业保险而支付的现金 [答疑编号3933120304] 『正确答案』C 『答案解析』选项A，属于经营活动的现金流量，计入“收到其他与经营活动有关的现金”项目;选项B，属于投资活动的现金流量，计入“投资支付的现金”项目;选项C，属于筹资活动的现金流量，计入“支付其他与筹资活动有关的现金”项目;选项D，属于经营活动的现金流量，计入“支付给职工以及为职工支付的现金”项目。 【例题11?多项选择题】下列事项中，影响筹资活动现金流量的项目有( ) 。 A.支付费用化借款利息 B.发行债券收到现金 C.融资租入固定资产 D.支付发行债券印刷费 E.支付资本化的借款利息 [答疑编号3933120305] 『正确答案』ABDE 『答案解析』选项C，融资租入固定资产不涉及现金流量，支付租金才影响筹资活动现金流量。 【例题12?多项选择题】(2011年)甲公司20×1年度涉及现金流量的交易或事项如下: (1)因购买子公司的少数股权支付现金680万元; (2)为建造厂房发行债券收到现金8000万元; (3)附追索权转让应收账款收到现金200万元; (4)因处置子公司收到现金350万元，处置时该子公司现金余额为500万元; (5)支付上年度融资租入固定资产的租赁费60万元; (6)因购买子公司支付现金780万元，购买时该子公司现金余额为900万元; (7)因购买交易性权益工具支付现金160万元，其中已宣告但尚未领取的现金股利10万元; (8)因持有的债券到期收到现金120万元，其中本金为100万元，利息为20万元; (9)支付在建工程人员工资300万元。 要求:根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题。 (1)下列各项关于甲公司现金流量分类的表述中，正确的有( )。 A.发行债券收到现金作为筹资活动现金流入 B.支付在建工程人员工资作为投资活动现金流出 C.因持有的债券到期收到现金作为投资活动现金流入 D.支付融资租入固定资产的租赁费作为筹资活动现金流出 E.附追索权转让应收账款收到现金作为投资活动现金流入 [答疑编号3933120306] 『正确答案』ABCD 『答案解析』选项E，属于筹资活动的现金流入。 (2)下列各项关于甲公司合并现金流量表列报的表述中，正确的有( )。 A.投资活动现金流入240万元 B.投资活动现金流出610万元 C.经营活动现金流入320万元 D.筹资活动现金流出740万元 E.筹资活动现金流入8120万元 [答疑编号3933120307] 『正确答案』ABD 『答案解析』投资活动的现金流入=(6)120，(8)120=240(万元); 投资活动现金流出=(4)150，(7)160，(9)300=610(万元); 经营活动的现金流入=0; 筹资活动的现金流出=680(事项1)，60(事项5)=740(万元); 筹资活动的现金流入=(2)8000，(3)200=8200(万元); 故本题选项ABD正确，选项CE错误。 注意:现金流量表填列的简化思路:会计分录的三分类(借贷方双方都是现金账户、借贷双方都是非现金账户、一方是现金，一方是非现金账户)及其填列(前两类不考虑，只考虑第三类)。 (四)补充资料项目的内容及填列 补充资料中“将净利润调节为经营活动的现金流量”，实际上是以间接法编制的经营活动的现金流量。间接法是以净利润为出发点，通过对若干项目的调整，最终计算确定经营活动产生的现金流量。 采用间接列报将净利润调节为经营活动的现金流量净额时，主要需要调整四大类项目: (1)实际没有支付现金的费用; (2)实际没有收到现金的收益; (3)不属于经营活动的损益; (4)经营性应收应付项目的增减变动。 其基本原理是: 经营活动产生的现金流量净额,净利润，不影响经营活动现金流量但减少净利润的项目,不影响经营活动现金流量但增加净利润的项目，与净利润无关但增加经营活动现金流量的项目,与净利润无关但减少经营活动现金流量的项目。 具体各项目调整如下: 调整项目 调整思路 资产减值准备 调增 固定资产折旧、油气资产调增 折耗、生产性生物资产折 旧 无形资产摊销 调增 长期待摊费用摊销 调增 处置固定资产、无形资产调增(收益调减) 和其他长期资产的损失 固定资产报废损失 调增(收益调减) 公允价值变动损失 调增(收益调减) 调增 财务费用 该项目应加的是“不属于经营活动的财务费用”。 投资损失 调增(收益调减) 递延所得税资产减少 调增(递延所得税资产增加调减) 递延所得税负债增加 调增(递延所得税负债减少调减) 调增(存货的增加调减) 存货的减少 若存货的增减变动不属于经营活动，则不能对其进行调整。 调增(经营性应收项目的增加调减) 经营性应收项目的减少 若经营性应收项目的增减变动不属于经营活动，则不能对其进 行调整。 调增(经营性应付项目的减少调减) 若经营性应付项目的增减变动 不属于经营活动，则不能对其进经营性应付项目的增加 行调整，如债务重组业务中以固定资产抵债减少的应付账款等 业务。 记忆技巧:对于资产负债表项目，，资产的减少，，负债的增加。对于利润表项目，，损失，,收益。 调整原理举例说明: (1)资产减值准备 包括坏账准备、存货跌价准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备和无形资产减值准备、投资性房地产减值准备、商誉减值准备等。 本期资产计提减值准备时，记入当期利润表中的“资产减值损失”项目，但实际上并未影响经营活动现金流量，因此，应在净利润的基础上进行调整，当计提资产减值准备时，应将其加回到净利润中，若恢复以前年度计提的减值准备，应从净利润中将其扣除。 本项目可根据利润表中的“资产减值损失”项目的金额填列。或根据“坏账准备”、“存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“固定资产减值准备”和“无形资产减值准备”等账户的发生额分析计算填列。 (2)固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧 企业计提固定资产折旧时，有的计入管理费用等期间费用，有的计入制造费用。计入期间费用部分已列入了利润表，计入制造费用部分则可能通过销售成本列入利润表，也可能形成企业的存货。企业计提的固定资产折旧，并不影响经营活动现金流量，应在净利润的基础上将其全部加回。当计提的固定资产折旧费包含在存货中时，虽然未影响净利润，但是增加了存货，这里也将其加回，然后在“存货的减少(减:增加) ”项目中再将其以相同净额扣除，形成自动平衡。 本项目可根据“累计折旧”、“累计折耗”等账户的贷方发生额填列，或根据有关费用账户借方发生额中的折旧费计算填列。 【例题13?单项选择题】企业编制现金流量表将净利润调节为经营活动现金流量时，在净利润 基础上调整减少现金流量的项目是( )。 A.存货的减少 B.无形资产摊销 C.递延所得税资产增加 D.经营性应付项目的增加 [答疑编号3933120308] 『正确答案』C 【例题14?单项选择题】某企业2010年度共发生财务费用45 000元，其中:短期借款利息为30 000元，票据贴现息为9 000元(不附追索权)，发行公司债券手续费6 000元。则现金流量表补充资料中的“财务费用”项目应填列的金额为 ( )。 A.45 000元 B.35 000元 C.39 000元 D.36 000元 [答疑编号3933120309] 『正确答案』D 『答案解析』票据贴现息为9 000元(不附追索权)在“经营性应收项目的减少”项目中已加回。 【例题15?多项选择题】按照我国企业会计准则规定，在现金流量表补充资料中将净利润调整为经营活动的现金流量时，需要调减的项目有( )。 A.固定资产处置收益 B.计提应付债券利息 C.无形资产摊销 D.递延所得税资产的增加 E.公允价值变动收益 [答疑编号3933120310] 『正确答案』ADE 『答案解析』选项 BC，均属于应调增项目。 【例题16?计算分析题】(教材【例12,3】) 沿用【例12,1】和【例12,2】的资料，天华股份有限公司其他相关资料如下: 1.20×7年度利润表有关项目的明细资料如下: (1)管理费用的组成:职工薪酬17 100元，无形资产摊销60 000元，折旧费20 000元，支付其他费用60 000元。 (2)财务费用的组成:计提借款利息11 500元，支付应收票据(银行承兑汇票)贴现利息 30 000元。 (3)资产减值损失的组成:计提坏账准备900元，计提固定资产减值准备30 000元。上年年末坏账准备余额为900元。 (4)投资收益的组成:收到股息收入30 000元，与本金一起收回的交易性股票投资收益500元;自公允价值变动损益结转投资收益1 000元。 (5)营业外收入的组成:处置固定资产净收益50 000元(其所处置固定资产原价为400 000元，累计折旧为150 000元，收到处置收入300000元)。假定不考虑与固定资产处置有关的税费。 (6)营业外支出的组成:报废固定资产净损失19 700元(其所报废固定资产原价为200 000 元，累计折旧为180 000元，支付清理费用500元，收到残值收入800元)。 (7)所得税费用的组成:当期所得税费用92 800元，递延所得税收益7 500元。 (8)除上述项目外，利润表中的销售费用20 000元至期末已经支付。 2.资产负债表有关项目的明细资料如下: (1)本期收回交易性股票投资本金15 000元、公允价值变动1 000元，同时实现投资收益500元。 (2)存货中生产成本、制造费用的组成:职工薪酬324 900元，折旧费80 000元。 (3)应交税费的组成:本期增值税进项税额42 466元，增值税销项税额212 500元，已交增值税100 000元;应交所得税期末余额为20 097元，应交所得税期初余额为0;应交税费期末数中应由在建工程负担的部分为100 000元。 (4)应付职工薪酬的期初数无应付在建工程人员的部分，本期支付在建工程人员职工薪酬 200 000元。应付职工薪酬的期末数中应付在建工程人员的部分为28 000元。 (5)应付利息均为短期借款利息，其中本期计提利息11 500元，支付利息12 500元。 (6)本期用现金购买固定资产101 000元，购买工程物资300 000元。 (7)本期用现金偿还短期借款250 000元，偿还一年内到期的长期借款1 000 000元;借入长期借款560 000元。 根据以上资料，采用分析填列的方法，编制天华股份有限公司20×7年度的现金流量表。 1.天华股份有限公司20×7年度现金流量表各项目金额，分析确定如下: [答疑编号3933120401] 『正确答案』(1)销售商品、提供劳务收到的现金 ,营业收入，应交税费(应交增值税——销项税额) ，(应收账款年初余额,应收账款期末余额) ，(应收票据年初余额,应收票据期末余额) ,当期计提的坏账准备,票据贴现的利息 ,1 250 000(P214)，212 500(P218资产负债表的第3个资料)，(299 100,598 200)(P211)，(246 000,66 000)(P211),900,30 000 ,1 312 500(元) (2)购买商品、接受劳务支付的现金 ,营业成本，应交税费(应交增值税——进项税额) ,(存货年初余额,存货期末余额) ，(应付账款年初余额,应付账款期末余额) ，(应付票据年初余额,应付票据期末余额) ，(预付账款期末余额,预付账款年初余额) ,当期列入生产成本、制造费用的职工薪酬 ,当期列入生产成本、制造费用的折旧费 ,750 000(P213)，42 466(P218资产负债表的第3个资料),(2 580 000,2 484 700)(P211)，(953 800,953 800)(P211)，(200 000,100 000)(P211)，(100 000,100 000)(P211),324 900(P218资产负债表的第2个资料),80 000(P218资产负债表的第2个资料),392 266(元) (3)支付给职工以及为职工支付的现金 ,生产成本、制造费用、管理费用中职工薪酬 ，(应付职工薪酬年初余额,应付职工薪酬期末余额) ,[应付职工薪酬(在建工程)年初余额,应付职工薪酬(在建工程)期末余额] ,324 900(P218资产负债表的第2个资料)，17 100(P218利润表的第1个资料)，(110 000 , 180 000)(P211),(0,28 000) (P218资产负债表的第4个资料) ,300 000(元) (4)支付的各项税费 ,当期所得税费用，营业税金及附加，应交税费(应交增值税——已交税金),(应交所得税 期末余额,应交所得税期初余额) ,92 800(P218利润表的第7个资料)，2 000(P213)，100 000(P218资产负债表的第3 个资料),(20 097,0) (P218资产负债表的第3个资料) ,174 703(元) (5)支付其他与经营活动有关的现金 ,其他管理费用，销售费用 ,60 000(P218利润表的第1个资料)，20 000 ,80 000(元) (6)收回投资收到的现金 ,交易性金融资产贷方发生额，与交易性金融资产一起收回的投资收益 ,16 000，500 ,16 500(元) (7)取得投资收益所收到的现金 ,收到的股息收入(P218利润表的第4个资料) ,30 000(元) (8)处置固定资产收回的现金净额(P218利润表的第5、6个资料) ,300 000，(800,500) ,300 300(元) (9)购建固定资产支付的现金 ,用现金购买的固定资产、工程物资，支付给在建工程人员的薪酬 ,101 000 (P219资产负债表的第6个资料)，300 000(P219资产负债表的第6个资料)， 200 000(P218资产负债表的第4个资料) ,601 000(元) (10)取得借款所收到的现金,560 000(元)(P219资产负债表的第7个资料) (11)偿还债务支付的现金(P219资产负债表的第7个资料) ,250 000，1 000 000 ,1 250 000(元) (12)偿还利息支付的现金,12 500(元)(P219资产负债表的第5个资料) 2.将净利润调节为经营活动现金流量各项目计算分析如下: [答疑编号3933120402] 『正确答案』(1)资产减值准备,900，30 000,30 900(元) (2)固定资产折旧,20 000，80 000,100 000(元) (3)无形资产摊销,60 000(元) (4)处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失(减:收益),,50 000(元) (5)固定资产报废损失,19 700(元) (6)财务费用,11 500(元) (7)投资损失(减:收益),,31 500(元) (8)递延所得税资产减少,0,7 500,,7 500(元) (9)存货的减少,2 580 000,2 484 700,95 300(元) (10)经营性应收项目的减少 ,(246 000,66 000)(P211)，(299 100，900,598 200,1 800) ,,120 000(元) (11)经营性应付项目的增加 ,(100 000,200 000)(应付票据)，(953 800—953 800)(应付账款)，[(180 000—28 000“在建工程的”),110 000](应付职工薪酬)，[(226 731,100 000“在建工程的”),36 600](应交税费) ,32 131(元) 3.根据上述数据，编制现金流量表(见表12,6)及其补充资料(见表12,7)。(教材P221,222) 第五节 所有者权益变动表 一、内容和格式 1.内容:所有者权益变动表应当反映构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。当期损益、直接计入所有者权益的利得和损失，以及与所有者(或股东，下同)的资本交易导致的所有者权益的变动，应当分别列示。 2.格式:矩阵式。 二、应单独列示的项目 所有者权益变动表至少应当单独列示反映下列信息的项目: 1.净利润; 2.其他综合收益; 3.会计政策变更和差错更正的累积影响金额; 4.所有者投入资本和向所有者分配利润等; 5.按照规定提取的盈余公积; 6.实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润的期初和期末余额及其调节情况。 三、主要项目的填列 1.“上年年末余额”栏，反映企业上年资产负债表中实收资本(或股本)、资本公积、盈余公积、未分配利润的年末余额。 2.“会计政策变更”和“前期差错更正”栏，反映企业采用追溯调整法处理的会计政策变更的累积影响金额和采用追溯重述法处理的会计差错更正的累积影响金额。 3.“本年增减变动金额”栏下相关项目反映的内容: (1)“净利润”项目，反映企业当年实现的净利润(或净亏损)金额，并对应列在“未分配利润”栏。 (2)“其他综合收益”项目，反映企业其他综合收益(含持有的可供出售金融资产当年公允价值变动的金额、权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响等)的金额，并对应列在“资本公积”栏。 (3)“所有者投入和减少资本”项目，反映企业当年所有者投入和减少的资本，包括实收资本和资本溢价，并对应列在“实收资本”和“资本公积”栏。 (4)“利润分配”下各项目，反映当年对所有者(或股东)分配的利润(或股利)金额和按照规定提取的盈余公积金额，并对应列在“未分配利润”和“盈余公积”栏。 (5)“所有者权益内部结转”下各项目，反映不影响当年所有者权益总额的所有者权益各组成 部分之间当年的增减变动，包括资本公积转增资本(或股本)、盈余公积转增资本(或股本)、盈余公积弥补亏损等项金额。 【例题?多项选择题】下列财务报表中，属于企业财务报告内容的有( )。 A.资产负债表 B.利润表 C.现金流量表 D.所有者权益变动表 E.利润分配表 [答疑编号3933120501] 『正确答案』ABCD 『答案解析』财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。财务报表至少应当包括下列组成部分:资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(或股东)变动表、附注。 第六节 附注 一、附注的主要内容 附注是对资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。 附注是财务报表的重要组成部分。 二、分部报吿 (一)经营分部的确定 1.经营分部认定的条件 理念:企业应当以内部组织结构、管理要求、内部报告制度为依据确定经营分部。 2.经营分部合并的条件 在同时满足下列条件时，可以合并为一个经营分部: (1)各单项产品或劳务的性质相同或相似，包括产品或劳务的规格、型号、最终用途等。 (2)生产过程的性质相同或相似，包括采用劳动密集或资本密集方式组织生产、使用相同或相似设备和原材料等。 (3)产品或劳务的客户类型相同或相似，包括大宗客户、零散客户等。 (4)销售产品或提供劳务的方式相同或相似，包括批发、零售、自产自销、委托销售、承包等。 (5)生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响相同或相似，包括经营范围或交易定价限制等。 (二)报告分部的确定(重要) (1)分部收入/所有分部收入总额?10% 重要性标准判断(2)利润(或亏损)的绝对额占所有盈利分部利润合计额 (10%标准) 或所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的10%或以上。 (3)分部资产占所有分部资产合计额的10%或以上。 (1)披露该经营分部对会计信息使用者有用的，可以确定为报告分 部; 低于10%重要性标准(2)将该经营分部与一个或一个以上类似的、未满足规定条件的其 的选择 他分部合并为一个报告分部; (3)不将该分部指定为报告分部且不与其他分部合并的，应在披露 分部信息时，将其作为其他项目单独披露。 确定为报告分部的各个分部的对外交易收入的合计额达到企业总收 报告分部75%的标准 入的75%。如果未达到75%标准，则必须增加报告分部的数量，直到 达到75%。 报告分部的数量通常不超过10个。如果报告分部的数量超过10个， 报告分部的数量 企业应当考虑将具有类似经济特征、满足经营分部合并条件的报告分 部进行合并，以使合并后的报告分部数量不超过10个。 对于某一分部上期确定为报告分部的，但本期可能并不满足确定条为提供可比信息报件，若认为该分部仍重要，则不需考虑该分部规模，仍应将其确定为告分部的确定 本期的报告分部。 注意: 分布收入通常不包括:利息收入、营业外收入、处置投资的净收益、权益法下的投资收益 分布费用通常不包括:利息费用、营业外支出、处置投资的净损失、权益法下的投资损失、与企业整体相关的管理费用等 (三)分部信息的披露 企业应当以对外提供的财务报表为基础披露分部信息;对外提供合并报表的企业，应当以合并财务报表为基础披露分部信息。 企业应当在附注中披露报告分部的下列信息: 1.描述性信息 (1)确定报告分部考虑的因素 (2)报告分部产品和劳务的类型 2.每一报告分部的利润(亏损)总额相关信息 (1)利润(亏损)总额的构成 (2)收入、费用等计量的会计政策:如分部间转移价格的确定;收入、费用分配至分部的基础;分部利润或亏损的计量方法及其变化等企业应当在附注中披露分部收入、分部费用、分部利润(亏损)等。 3.每一报告分部的资产总额、负债总额相关信息 包括资产总额组成项目的信息，以及有关资产、负债计量相关的会计政策。 注意:分部资产不包括递延所得税资产; 分部负债，是指分部经营活动形成的可归属于该分部的负债，不包括递延所得税负债。 4.除已经作为报告分部信息组成部分的披露内容外，企业还应当披露下列信息: (1)每一产品和劳务或每一类似产品和劳务的对外交易收入。但是，披露相关信息不切实可行的除外。 (2)企业取得的来自于本国的对外交易收入总额，以及企业从其他国家或地区取得的对外交易收入总额。但是，披露相关信息不切实可行的除外。 (3)企业取得的位于本国的非流动资产(不包括金融资产、独立账户资产、递延所得税资产)总额，以及企业位于其他国家或地区的非流动资产(不包括金融资产、独立账户资产、递延所得税资产)总额。但是，披露相关信息不切实可行的除外。企业披露相关信息不切实可行的，应当披露这一事实。如果企业位于某个国家或地区的非流动资产金额重要，应当单独予以披露。 (4)企业对主要客户的依赖程度。企业与某一外部客户交易收入占合并总收入或企业总收入的 10%或以上，应当披露这一事实，以及来自该外部客户的总收入和相关报告分部的特征。 5.报告分部信息总额与企业信息总额的衔接 企业披露的分部信息，应当与合并财务报表或企业财务报表中的总额信息相衔接。 (1)报告分部收入总额应当与企业收入总额相衔接 报告分部收入包括可归属于报告分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。报告分部收入总额在与企业收入总额相衔接时，需要将报告分部之间的内部交易进行抵销。各个报告分部的收入总额加上未包含在任何分部中的对外交易收入金额之和，扣除报告分部之间交易形成的收入总额，应当与企业收入总额一致。 (2)报告分部利润(亏损)总额应当与企业利润(亏损)总额相衔接 报告分部利润(亏损)是报告分部收入总额，扣除报告分部费用总额之后的差额。报告分部利润(亏损)总额与企业利润(亏损)总额进行衔接时，需要将报告分部之间的内部交易产生的利润(亏损)进行抵销。各个报告分部的利润(亏损)总额，加上未包含在任何报告分部中的利润(亏损)金额之和，扣除报告分部之间交易形成的利润(亏损)金额之和，应当与企业利润(亏损)总额一致。 (3)分部资产总额应当与企业资产总额相衔接 企业资产总额由归属于报告分部的资产总额和未分配给各个报告分部的资产总额组成。报告分部资产总额加上未分配给各个报告分部的资产总额的合计额，与企业资产总额相一致。 (4)分部负债总额应当与企业负债总额相衔接 企业负债总额由归属于报告分部的负债总额和未分配给各个报告分部的负债总额组成。报告分部负债总额加上未分配给各个报告分部的负债总额的合计额，与企业负债总额相一致。 6.报告分部的比较信息 企业在披露分部信息时，为可比起见，应当提供前期的比较数据。对于某一经营分部，如果本期满足报告分部的确定条件从而确定为报告分部的，即使前期没有满足报告分部的确定条件从而未确定为报告分部的，也应当提供前期的比较数据。但是，重述信息不切实可行的除外。企业内部组织结构改变导致报告分部组成发生变化的，应当提供前期比较数据。但是，提供比较数据不切实可行的除外。企业未提供前期比较数据的，应当在报告分部组成发生变化的当年，同时披露以新的报告分部和旧的报告分部为基础编制的分部信息。不论企业是否提供前期比较数据，均应披露这一事实。 【例题1?单项选择题】以下有关分部报告的叙述中，错误的是( )。 A.分部报告通常是作为财务报告的组成部分予以披露的 B.在企业财务报告仅披露个别报表的情况下，其分部报告的披露以个别财务报表为基础列报 C.在企业财务报告披露合并报表的情况下，其分部报告的披露仍以个别财务报表为基础列报 D.分部信息应披露确定报告分部所考虑的因素及各报告分部产品和劳务的类型 [答疑编号3933120502] 『正确答案』C 『答案解析』在企业财务报告披露合并报表的情况下，其分部报告的披露应以合并财务报表为基础列报。 【例题2?多项选择题】下列有关分部报告的表述中，符合现行会计准则规定的有( )。 A.分部报告应当披露每个报告分部的净利润 B.分部收入应当分别对外交易收入和对其他分部收入予以披露 C.在分部报告中应将递延所得税资产作为分部资产单独予以披露 D.企业可以根据情况将不符合重要性标准的分部指定为报告分部 E.分部报告的数量通常不应超过10个 [答疑编号3933120503] 『正确答案』BDE 『答案解析』选项A，分部报告应当披露每个报告分部的利润总额或亏损总额，而非净利润。选项C，分部资产，是指分部经营活动使用的可归属于该分部的资产，不包括递延所得税资产。 三、关联方披露 (一)关联方判断标准 一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制的，构成关联方。 (二)关联方关系的表现形式 1.该企业的母公司。 (1)某一个企业直接控制一个或多个企业。 (2)某一个企业通过一个或若干中间企业间接控制一个或多个企业。 (3)某一个企业直接地和通过一个或若干中间企业间接控制一个或多个企业。 2.该企业的子公司。 3.与该企业受同一母公司控制的其他企业。 4.对该企业实施共同控制的投资方。 5.对该企业施加重大影响的投资方。 6.该企业的合营企业。 7.该企业的联营企业。 8.该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。 ? 主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加重大影响的个人投资者。 ? 关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员，例如父母、配偶、兄弟、姐妹和子女等。 9.该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。 ? 关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。主要包括董事长、董事、董事会秘书、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似决策职能的人员等。 10.该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制的其他企业。 (三)不构成关联方关系的情况 1.与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构，以及与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商或代理商。 2.与该企业共同控制合营企业的合营者之间。 3.仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不构成关联方。 4.受同一方重大影响的企业之间不构成关联方。 (四)关联方交易的类型 1.购买或销售商品; 2.购买或销售商品以外的其他资产; 3.提供或接受劳务; 4.担保; 5.提供资金(贷款或股权投资); 6.租赁; 7.代理; 8.研究与开发项目的转移; 9.许可协议; 10.代表企业或由企业代表另一方进行债务结算; 11.关键管理人员薪酬。 注意:关联方交易还包括就某特定事项在未来发生或不发生时所作出的采取相应行动的任何承诺，如已确认及未确认的待执行合同。 (五)关联方的披露 1.披露母公司和子公司的信息 (1)母公司和子公司的名称。 母公司不是该企业最终控制方的，还应当披露最终控制方名称。 母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，还应当披露母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称。 (2)母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本(或实收资本、股本)及其变化。 (3)母公司对该企业或者该企业对子公司的持股比例和表决权比例。 2.关联方交易披露内容 企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括: (1)交易的金额; (2)未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息; (3)未结算应收项目的坏账准备金额; (4)定价政策。 3.对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。 【例题3?多项选择题】甲公司为上市公司，下列个人或企业中，与甲公司构成关联方关系的有( ) 。 A.甲公司监事会主席陆某 B.甲公司董事会秘书张某 C.甲公司总会计师杨某的弟弟自己创办的独资企业 D.持有甲公司2%表决权资本的刘某控股的乙公司 E.与甲公司发生大量交易而存在经济依存关系的供应商 [答疑编号3933120504] 『正确答案』BC 四、金融工具的披露(了解) (一)金融工具一般信息披露要求 1.企业应当披露编制财务报表时对金融工具所采用的重要会计政策、计量基础等信息，主要包括: (1)对于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，应当披露下列信息:指定的依据;指定的金融资产或金融负债的性质;指定后如何消除或明显减少原来由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况，以及是否符合企业正式书面文件载明的风险管理或投资策略的说明。 (2)指定金融资产为可供出售金融资产的条件。 (3)确定金融资产已发生减值的客观依据以及计算确定金融资产减值损失所使用的具体方法。 (4)金融资产和金融负债的利得和损失的计量基础。 (5)金融资产和金融负债终止确认条件。 (6)其他与金融工具相关的会计政策。 2.企业将单项或一项贷款或应收款项指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当披露下列信息; (1)资产负债表日该贷款或应收款项使企业面临的最大信用风险敞口金额，以及相关信用衍生工具或类似工具分散该信用风险的金额。 (2)该贷款或应收款项本期因信用风险变化引起的公允价值变动额和累计变动额，相关信用衍生工具或类似工具本期公允价值变动额以及自贷款应收款项指定以来的累计变动额。 3.企业将某项金融负债指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的，应当披露下列信息: (1)该金融负债本期因相关信用风险变化引起的公允价值变动额和累计变动额。 (2)该金融负债的账面价值与到期日按合同约定应支付金额之间的差额。 4.企业应当披露每类金融资产减值损失的详细信息，包括前后两期可比的金融资产减值准备期初余额、本期计提数、本期转回数、期末余额之间的调节信息等。 5.企业在披露金融资产或金融负债的公允价值信息时，除非这些金融资产或金融负债是账面价值与公允价值相差很小的短期金融资产或金融负债，或者是在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具，否则应当按照每类金融资产和金融负债披露下列公允价值信息: (1)确定公允价值所采用的方法，包括全部或部分直接参考活跃市场中的报价或采用估值技术等。采用估值技术的，按照各类金融资产或金融负债分别披露相关估值假设，包括提前还款率、预计信用损失率、利率或折现率等。 (2)公允价值是否全部或部分采用估值技术确定，而该估值技术没有以相同金融工具的当前公开交易价格和易于获得的市场数据作为估值假设。这种估值技术对估值假设具有重大敏感性的，披露这一事实及改变估值假设可能产生的影响，同时披露采用这种估值技术确定的公允价值的本期变动额计入当期损益的数额。 6.企业应披露的金融工具的其他一般信息。 (二)金融工具风险信息披露要求 1.总体要求:描述性信息;数量信息。 2.信用风险信息 3.流动性风险信息 第七节 中期财务报告 一、中期财务报告及其构成 (一)中期财务报告的概念 中期财务报告，是指以中期为基础编制的财务报告。中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间。中期财务报告有可能是月度财务报告、季度财务报告或者半年度财务会计报告，当然也包括年初至本中期末的财务会计报告。 (二)中期财务报告至少应包括的内容 中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和会计报表附注四个组成部分。其中: 1.资产负债表、利润表、现金流量表和附注是中期财务报告至少应当编制的法定内容。 2.中期资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整报表，其格式和内容应当与上年度财务报表相一致。 3.中期会计报表附注相对于年度财务报告中的附注而言，可以适当简化，但应遵循重要性原则。 二、中期财务报告的编制要求 (一)中期财务报告应遵循的原则 1.遵循与年度财务报告相一致的会计政策原则。 企业在编制中期财务报告时不得随意变更会计政策。 2.遵循重要性原则。 (1)重要性程度的判断—— 应当以中期财务数据为基础，不应当以预计的年度财务数据为基础。中期财务数据，既包括本中期的财务数据，也包括年初至本中期末的财务数据。 (2)重要性原则的运用应当保证中期财务报告包括了与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。 (3)重要性程度的判断需要根据具体情况作具体分析和职业判断。 3.遵循及时性原则 中期财务报告计量相对于年度财务数据的计量而言，在很大程度上依赖于估计。 (二)中期合并财务报表和提供母公司财务报表编制要求 1.在上年度中编报合并会计报表的企业，其中期财务报告中也应当编制合并财务报表。 2.企业中期内如发生合并范围变化，应区别情况处理: (1)上一会计年度纳入合并范围的子公司在报告中期不再符合合并范围的要求，本中期不再纳入合并范围。如果中期内处置了所有子公司而且中期又没有新增子公司，则本中期就不必编制合并会计报表，但按要求提供的上年度比较会计报表，本中期仍然应提供合并会计报表。 (2)中期内新增符合纳入合并范围的子公司，应纳入中期的合并范围。 3.上年度财务报告除了包括合并财务报表，还包括母公司财务报表的，中期财务报告也应当包括母公司财务报表。 (三)比较财务报表编制要求(重要) 1.本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表; 2.本中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上一年度可比期间的利润表; 3.年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至可比本中期末的现金流量表。 (四)中期财务报告的确认与计量 1.基本原则 (1)中期财务报告中各会计要素的确认与计量原则应当与年度财务报告所采用的原则相一致。 (2)中期会计计量应当以年初至本中期末为基础，财务报告的频率不应当影响年度结果的计量。 (3)企业在中期不得随意变更会计政策，应当采用与年度财务报表相一致的会计政策。 2.季节性、周期性或者偶然性取得的收入的确认和计量 企业取得的季节性、周期性或者偶然性收入，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预计或者递延，但会计年度末允许预计或者递延的除外。 3.会计年度中不均匀发生的费用的确认和计量 企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。 (五)中期会计政策变更的处理 企业在中期发生了会计政策变更的，应当按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》规定处理，并在财务报表附注中作相应披露。 会计政策变更的累积影响数能够合理确定、且涉及本会计年度以前中期财务报表相关项目数字的，应当予以追溯调整，视同该会计政策在整个会计年度一贯采用;同时，上年度可比财务报表也应当作相应调整。 三、中期财务报告附注的编制要求 附注应当以年初至本中期末为基础编制。 附注应当对自上年度资产负债表日之后发生的重要的交易或事项进行披露。 【例题1?单项选择题】下列有关中期财务报告的表述中，正确的是( )。 A.中期会计报表的附注应当以本中期期间为基础编制 B.中期会计计量应当以年初至本中期末为基础进行 C.编制中期会计报表时应当以年度数据为基础进行重要性的判断 D.对于年度中不均匀发生的费用，在中期会计报表中应当采用预提或摊销的方法处理 [答疑编号3933120505] 『正确答案』B 『答案解析』选项A，应当以年初至本中期末为基础编制;选项C，应当以中期财务数据为基础;选项D，企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。 【例题2?单项选择题】对于应当编制合并会计报表的上市公司，其中期财务报告应当( )。 A.提供合并会计报表 B.母公司会计报表 C.同时提供合并会计报表和母公司会计报表 D.提供合并会计报表或母公司会计报表 [答疑编号3933120506] 『正确答案』C 【例题3?多项选择题】在中期财务报告中，企业应当提供的比较会计报表包括( )。 A.本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表 B.本中期的利润表 C.年初至本中期末的利润表以及上年度可比期间的利润表 D.年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至可比本中期末的现金流量表 E.本中期的现金流量表 [答疑编号3933120507] 『正确答案』ABCD 【例题4?多项选择题】企业在确认、计量和披露中期财务报告中列报的各会计报表项目时，下列说法中正确的有( )。 A.应当遵循重要性原则 B.在判断项目的重要性程度时，应当以中期财务数据为基础，不应以预计的年度财务数据为基础 C.与年度财务数据相比，中期会计计量可在更大程度上依赖于估计 D.在判断项目的重要性程度时，应当以预计的年度财务数据为基础，不应以中期财务数据为基础 E.企业在会计年度中不均匀发生的费用，可在中期财务报表中预提或者待摊 [答疑编号3933120508] 『正确答案』ABC 『答案解析』选项D，重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础，不应当以预计的年度财务数据为基础;选项E，企业在会计年度中不均匀发生的费用，应当在发生时予以确认和计量，不应在中期财务报表中预提或者待摊，但会计年度末允许预提或者待摊的除外。 【例题5?多项选择题】中期财务报告至少应当编制的法定内容包括( ) 。 A.资产负债表 B.利润表 C.现金流量表 D.所有者权益变动表 E.附注 [答疑编号3933120509] 『正确答案』ABCE 『答案解析』中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和会计报表附注四个组成部分。 小结:本章应重点关注现金流量表一些特殊项目的计算，以及关联方关系的披露、中期财务报告等内容。