关于土地使用权出租、出让和转让行为管理中存在的问题及建议

关于土地使用权出租、出让和转让行为管理中存在的问题及建议 按照《中华人民共和国土地管理法》的规定，我国实行土地的社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制。现行税收政策规定，单位和个人出租土地使用权收入要征收营业税、城市维护建设税、企业(个人)所得税等;转让土地使用权收入要征收营业税、土地增值税、城市维护建设税、企业(个人)所得税等;土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者，不征收营业税;因城市进行规划、国家建设需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权免征土地增值税。因此，对土地使用权性质、用途以及变更如何认定，是区分征免税和如何征税的重要依据。 在实际管理中，与土地使用权相关的出租、出让、转让以及占有使用、处置和收益，一直以来是税务部门监控管理的重点。深入研究土地使用权出租、出让与转让行为，不仅有利于完善现行税收政策，而且对于加强税收征管，堵塞税收漏洞，增加地方税收收入，都有积极的意义。下面，结合土地使用权出租、出让和转让行为，就日常管理中存在的问题，谈几点意见和建议。 一、存在的问题 (一)土地使用权出租 一是集体土地违法长期租赁。一些村镇以招商引资、发展经济为由，由村委会将一些沿省道、国道的集体土地自行规划为生产建设用地，为拴住外来加工的客户，以土地租用价格优惠为诱饵，私下违法签订租赁协议，租赁协议规定租赁期限较长，一般为20-50年，甚至长期或永久使用。在租赁期内，承租人可在租赁场地根据生产需要自行建造房屋，租赁期满房屋所有权归出租人，租金一次性或者按年支付。这类不仅违反了国家关于农村建设用地必须经过政府批准的规定，而且也违反了《合同法》租赁合同最长期限为20年的规定。按照营业税暂行条例实施细则第四条的规定，转让不动产有限产权或永久使用权，以及单位将不动产无偿赠送他人，视同销售不动产。在日常管理中，由于土地管理部门的管理缺位，地税部门一般按照租赁服务业征税。承租人在生产经营一段时间后，由于生产经营或者土地租金上涨等原因，承租人往往采取转租甚至连同地上建筑物整体出售来赚取差价，由于承租人多为个体经营，社会流动性大，税务机关事后进行税款追缴难度大，税收流失普遍。 二是收取的租赁费不足缴纳城镇土地使用税。除承租人租赁使用集体所有制土地使用权外，仍有一些单位和个人将闲置的房屋、土地对外出租用于生产经营时，由于对相关税收法律法规不了解，对出租外用的土地应缴纳的城镇土地使用税考虑不到且未在合同约定，特别是在城镇土地使用税调整后，致使收取的租赁费不足缴纳土地使 用税，由于签订的为不可撤销合同，纳税抵触情绪大，税务机关征收难度大。 三是通过合同人为调剂租赁费构成比例避税。按照房产税暂行条例的规定，纳税人出租房屋要按照12%税率申报缴纳房产税。由于房屋、土地使用权的不可分割性，实际租赁中多采取房屋、土地使用权“一揽子”出租的办法。一些纳税人为减轻税收负担，增加租赁收益，在签订租赁合同时，由于租赁费总额不变，出租人与承租人容易达成“攻守同盟”，人为调高土地使用权租赁费比例，调低房屋租赁费比例，逃避减少房产税纳税义务。现在是市场经济，且合同签订双方意愿受合同法保护，加之当前对此类问题没有明确的税收政策规定，使纳税人的“合理避税”成为可能。 (二)土地使用权出让 一是土地储备交易中心的定性直接影响出让与转让的判定。目前土地市场有关法规规定，土地要进入土地交易中心挂牌交易。对这种转让(出让)行为，税收政策是明确的，主要是对土地交易中心的界定问题，如果认定交易中心在行使政府土地管理职能，那么单位和个人取得的收入，视同土地收回取得的补偿收入，不征收营业税。如果认定土地交易中心是自收自支事业单位，目前土地市场运作模式，是土地资本运营改革的一种新的表现形式，并没有改变企业“转让土地”的实质，就应认定为转让行为，应征收营业税。据了解，在实际工作中，地税机关对土地交易中心挂牌交易的土地，有的征收了营业税，有的则没有征收，关键是对“转让”或“出让”的界定争议较大，难以把握。而且，目前国家在征用土地环节不再执行经济时期的补偿政策，而是按市场价格收购，基本上收购价格与市场价格接近，按照出让定性享受税收优惠有失公允。 二是旧城改造或房地产开发引发土地使用权真“转让”假“出让”。一部分企业单位虽然持有政府“关于某建设单位建设用地的批复”和土地管理部门办理的土地变更登记手续，但实际上属于真“转让”假“出让”行为。政府为了实施旧城改造计划，通过招商引资办法，在城市建设规划范围内，先将无力自我改造建设的企业单位的土地使用权收回，再将土地使用权给有开发能力的单位，期间补偿费用或由政府决定或由企业双方协商决定，补偿费用由开发建设单位支付。还有一些是开发商自己选中地块，通过政府批准并按照城市建设规划要求，或自己或委托拆迁部门组织拆迁安置、开发销售，这些情况引起的土地使用权变更，应属于土地使用权转让行为。 三是对土地使用权转让与出让的界限衡量标准不平衡。在实际工作工作中，基层税务部门通常采取三种认定方式:一是只认政府批文，只要企业提出申请并同时提供政府批地手续文件，税务机关就给予办 理免税手续。二是既认政府批文，又看土地管理部门与新用地单位签订的国有土地使用合同以及原用地单位与新用地单位签订的拆迁补偿合同。同时具备以上三个条件的，就可以认定其是政府行为，原用地单位的资产变更属于土地使用权出让行为，其取得的补偿收入不征税。如果原用地单位与新用地单位签订的是合作建房或转让补偿合同，不管其是否有政府批文，均按转让行为认定，应当征收有关税费。三是不但要看批文、看合同，还要看资金来源。既审核有无政府批文、新用地单位分别与土地所有者和原用地单位签订的合同，而且取得的收入应来源于国有资产管理局或道路拆迁指挥部或新用地单位等。如果同时具备上述条件的，就可以认定为政府行为，免予以免税。由于认定标准不同，造成征管不平衡，税负不公平。 (三)土地使用权转让 一是利用股权转让逃避纳税。营业税实施细则规定以无形资产及不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。财税[2002]191号文规定，对股权转让不征收营业税，这就给土地使用权、不动产以股权名义转让避税开了口子。目前在实际操作中，以股权转让方式来达到土地和不动产转让来逃避税收的行为越来越多，亟待解决。 二是利用企业整体转让逃避纳税。营业税实施细则规定，合并、兼并企业行为不属于销售不动产的征税范围。国税函[2002]165号文明确规定转让企业产权行为不属于营业税征收范围，纳税人将公司整体转让不应该征收营业税。目前在实际税收征管中以整体转让企业来逃避销售不动产(或土地使用权转让)税收的行为越来越多，且数额巨大，必须引起足够的重视。 三是利用企业破产逃避纳税。营业税实施细则规定，拍卖企业行为不属于销售不动产的征税范围，不征收营业税。但对于拍卖企业资产，如厂房、建筑物、国有土地使用权等应当征收营业税。由于当前税源控管机制不健全，破产企业资产拍卖环节管理不到位，税收流失普遍，应及时纳入控管范围。 四是利用资产评估逃避纳税。土地增值税实施细则规定，纳税人销售旧房及建筑物的评估价格，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本乘以成新度折扣率的价格。评估价格须经当地税务机关确认。在销售旧房及建筑物的实务操作中，往往对旧房、建筑物及国有土地使用权采取整体销售的办法，纳税人一般高额聘请当地或异地的评估机构进行评估，诱导评估机构增加重置成本，以减轻税收负担。由于当前基层税务机关受经费制约，一般不可能再单独聘请中介机构进行二次评估，间接为纳税人逃避纳税提供了便利，应引起我们的注意。 五是政府机关、事业单位卖旧房、盖新楼逃避纳税。一些政府机关、事业单位为改善办公环境和职工居住条件，由于经费紧张，多采取卖旧房、盖新楼的办法。这些资产转让行为的发生，多涉及土地使用权变更，属于土地使用权转让性质，应按照规定申报缴纳税款。由于目前这些单位一般不纳入税务登记管理，税务机关日常监控不到位，涉税信息掌握相对滞后，且实际工作中往往由于政府出面干预，征收难度大，应加以克服解决。 二、几点建议 (一)加强部门配合，土地管理。通过建立完善社会综合治税网络，进一步加强税务部门与国土管理部门的沟通协作，对于土地使用权租赁、出让和转让环节发现的问题，税务部门要及时反馈，国土管理部门对集体土地违规租赁等违法行为要有针对性地加以整改，切实通过规范土地市场管理，促进税收管理水平的提高。 (二)加强税收宣传，提高纳税意识。对于土地使用权出租、出让与转让的税收法律法规和政策规定，税务机关要强化事前宣传意识，进行多形式、多角度、经常化、制度化的宣传，彻底摒弃单纯就税收而税收的宣传方式，将税法、合同法和土地管理法等法律法规有机结合进行宣传，既要通过税收宣传，促使纳税人依法诚信纳税，又要通过税收宣传，避免避免纳税人因不懂税法承担额外负担，确保宣传效果，为事后征收管理打好基础。 (三)加强科学界定，提高征管效率。土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地出让金的行为。土地使用权出让应由土地管理部门与土地使用者签订出让合同，土地使用者应当在签订土地使用权出让合同后60日内，支付全部土地出让金。出让合同要遵守土地使用权出让的最高年限的规定，如果土地使用者是通过政府出让土地取得的，其土地使用年限必然符合这些最高年限规定，如果土地使用者是通过转让方式取得的土地使用权，其使用年限为土地使用权出让合同规定的使用年限减去原土地使用者已使用年限后的剩余年限。根据调查了解，土地管理部门在日常工作中，区别土地使用权出让与转让的主要依据是看地上建筑物处理情况，若是毁掉重建说明是政府行为，若是利用或改建说明是转让行为。因此，税务部门在单位和个人申请土地使用权变更的同时，可借鉴土地管理部门的操作惯例，加强跟踪审核，以此来确认是否征税和纳入管理。 (四)正确执行税收政策，确保税源控管到位。对于集体土地使用权违规永久租赁业务，对于出租方取得的收入应按照销售不动产征收营业税，同时对于承租方转租或转售收入，要加强跟踪管理，分别按照服务业或销售不动产征收营业税。对于出租人通过合同手段人为 调剂房屋、土地使用权租金比例的，主管税务机关要依据征管法的规定，比照同地域、同行业、同年限、同结构的房屋与土地的租金水平，进行合理调整，确保税款不流失。对于土地交易中心挂牌交易的土地，要明确界定单位性质，注意对单宗挂牌交易的土地性质准确定性，以此来做为确定是否征税的依据。对于旧城改造以及房地产开发以及部分机关、事业单位卖旧房、盖新楼引起的符合土地使用权转让条件的，要严格按照规定征税。 (五)完善税收政策，堵塞税收漏洞。税务机关作为政府的一个职能部门，应充分发挥税收调节经济杠杆的作用，既要认真严格执行税收政策，做到应收尽收，又要支持和服务改革开放，用足用好税收优惠政策。为此，对于政府出让或收回土地使用权的行为，应考虑出让或收回土地是否具有社会公益性用途，逐步取消或废止用于其他方面的土地优惠政策。对于当前存在的利用股权转让、企业整体转让、企业破产等手段逃避纳税的情况，应本着从严管理、有利征管的原则，逐级建议总局修订完善营业税、土地增值税等相关的配套政策，逐步取消相关的优惠政策，研究完善相关的管理办法。对于纳税人利用资产评估逃避纳税的情况，建议由省级税务部门集中筛选一部分行业资信良好的房地产评估机构，授权其旧房及建筑物的涉税评估资格，联合当地物价管理部门合理确定收费标准，加强业务指导和行业监管，有效杜绝涉税评估不规范造成税收流失的问题。在相关政策办法未出台前，对纳税人提报的各类免税申请，主管税务机关应加强对各类申报真实性、完整性的审核，严格按照有关政策规定，区别不同情况分别征免税。 (六)减少政府行政干预，理顺财税职能关系。近年来，“土地财政”之说流行。土地出让金属于地方政府控制的“专项收入”，是非税收入中的“重头戏”，是地方扩张性财政政策的一个基础。我国企业改革的目标是建立适应社会主义市场经济的现代企业制度。当前一些地方政府为招商引资、优化投资软环境等需要，对某些部门单位转让土地使用权要给予免税照顾，也不能随意出具政府关于土地使用权出让批文，而应考虑采取税务征税、财政返换的办法，真正执行“桥归桥，路归路”的财政收支两条线政策，切实为税务部门规范管理创造条件。