企业所得税

null 企业所得税**概述 纳税义务人、征收对象与税率 应纳税所得额的计算 资产的所得税处理 资产损失税前扣除的所得税处理 企业重组的所得税处理 应纳税额的计算 税收优惠 特别纳税调整 年度企业所得税汇算清缴和申报目录 企业所得税null**企业所得税第一节 概述 法律渊源 法律：中华人民共和国企业所得税法 第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年3月16日通过 国家主席令，以全国人大党委会公报形式发布 自2008年1月1日起施行，共8章，60条 行政法规：中华人民共和国企业所得税法实施条例 国务院第197次常务会议通过 国务院令，以国务院公报方式发布 自2008年1月1日起施行，共8章，133条 部门规章 性文件null**企业所得税第一节 概述(续) 企业所得税的概念 我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。 企业所得税的计税原理 征税对象:通常以纯所得为征税对象； 计税依据:通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据；（会计利润不作为计算企业所得税的直接依据） 属性:具有直接税属性，纳税人和实际负担人通常是一致的。（企业所得税和个人所得税,其他税收具有间接税属性）null**企业所得税第一节 概述(续) 各国对企业所得税的一般性做法 企业所得税在国外也叫法人所得税或公司所得税，对法人所得税影响较大的几个因素是：纳税人、税基、税率、税收优惠。 纳税义务人：各国在规定纳税义务人上大致是相同的，政府只对法人征收； 各国企业所得税都是以利润即应纳税所得额为计税依据，其中包括生产经营利润和资本利得。各国在确定税基上的差异主要表现在不同折旧方法及损失处理上。 税率结构分为比例税率和累进税率（绝大多数国家采用超额累进税率，该税率对小企业比较公平，对大企业发挥税收效率有作用） 各国所得税优惠的一个共同特点是淡化区域优惠，突出行业优惠。null**企业所得税第二节 纳税义务人、征税对象及税率 纳税义务人 企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。 注意： 取得收入的组织也要缴纳企业所得税；包括依法注册、登记的事业单位和社会团体； 个人独资企业、合伙企业不适用企业所得税法。 null**企业所得税第二节 纳税义务人、征税对象及税率(续) 纳税义务人(续) 按纳税义务不同，分为居民纳税人和非居民纳税人：（依据注册地和实际管理机构标准） （一）居民企业 居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。 （二）非居民企业 非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构，场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。null**企业所得税第二节 纳税义务人、征税对象及税率(续) 征税对象 包括生产经营所得、其他所得和清算所得 居民企业的征税对象 就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象 非居民企业的征税对象(略) null**企业所得税第二节 纳税义务人、征税对象及税率(续) 征税对象(续) 所得来源地的确定 销售货物所得，按照交易活动发生地确定 提供劳务所得，按照劳务发生地确定 转让财产所得。① 不动产转让所得按照不动产所在地确定。② 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。③权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定 股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定 利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定 其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定 null**企业所得税第二节 纳税义务人、征税对象及税率(续) 税率null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算 计算： 直接法：应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损 间接法：应纳税所得额＝会计利润总额±纳税项目金调整额 收入总额 包括货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。 货币形式：包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等； 非货币形式：包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，这些非货币资产应当按照公允价值确定收入额，公允价值是指按照市场价格确定的价值。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 相关链接:会计收入确认条件与所得税收入确认条件比较 会计 税法 二者确认条件的主要差别是会计上多了一条相关的经济利益很可能流入企业。 因为会计核算遵循实质重于形式和谨慎性原则，收入的实质性实现。 税法是实质与形式二者兼顾，更注重形式，只要所有权转移都要确认企业所得税收入，从而保证国家的财政收入。所有权上风险和报酬转移 未保留继续管理权、控制权 收入金额能够可靠计量 成本能够可靠计量 相关的经济利益很可能流入企业所有权上风险和报酬转移 未保继续管理权、控制权 收入金额能够可靠计量 成本能够可靠计量null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税和会计在收入确认上的差异 《收入明细表》（附表一）中填列并调整的差异 企业非货币性资产交换不具有商业实质且公允价值不能够可靠计量，所得税确认视同销售，而会计不确认为收入。（暂时性差异） 企业将资产（货物和财产）用于捐赠、赞助、集资、广告、样品，在所得税上确认为视同销售，在会计处理上，因其不具备收入要素中经济利益流入的要件，所以不确认为收入。（永久性差异） 企业将劳务用于捐赠、赞助、广告、样品，在所得税上确认为视同销售，在会计处理上不确认为收入。（永久性差异）null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税和会计在收入确认上的差异(续) 《收入明细表》（附表三）中填列并调整的差异 软件生产企业和集成电路企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，规定企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，此项业务会计确认为“营业外收入-政府补助”。（永久性差异） 县级以上专项用途财政性资金，符合专项用途、专项管理和单独核算三个条件的，可以不作为企业所得税应税收入，此项业务会计确认为“营业外收入-政府补助”。（永久性差异） 企业所得税减免收入的业务，企业会计核算一般都确认为收益，所得税和会计形成差异。（永久性差异） 企业所得税对会计核算中对当期会计利润产生影响的“公允价值变动损益”不予确认。（暂时性差异）null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税和会计在收入确认上的差异(续) 企业所得税和会计收入计量和实现时间确认的差异 企业所得税和会计对收入实现时间确认的差异，一般伴随着所得税和会计对收入计量的差异同时存在，差异的性质为暂时性差异。差异在企业所得税纳税申报表《纳税调整项目明细表》中填列并调整： 销售商品。合同或协议明确规定需要延期收取价款或者分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，会计按照应收的合同或协议价款的现值，在货物发出时确认收入实现；企业所得税按照合同价款，在合同约定收款的时间确认收入实现 会计对采取权益法核算的长期股权投资，在资产负债表日按应享投资单位净利润的份额计量投资收益；企业所得税按照企业因权益性投资从被 投资方取得的收入，在被 投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税和会计在收入确认上的差异(续) 企业所得税和会计收入计量和实现时间确认的差异(续) 会计对部分金融资产（持有至到期投资、可供出售金融资产）的债券利息，采取持有期间按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入；企业所得税按照合同约定的债务人应付利息，在合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现 会计对融资租赁，采用实际利率法计算确认当期的融资收入；企业所得税按照合同约定的承租人应付租金，在合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 企业取得与资产相关的政府补助（指企业取得的，用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助），会计遵循权责发生制原则，一般确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，以该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的“营业外收入-政府补助”；企业所得税对政府补助按收付实现制确认收益，一般在实际收到年度计入应纳税所得额。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税和会计在收入确认上的差异(续) 收入审核注意事项 重点是审核收入调整事项。对非调整事项，只进行复核，应关注会计核算是否正确 与企业所得税相关各税缴纳正确与否直接影响企业所得税申报准确率 要抱着质疑的态度对企业的纳税资料进行复核 企业所得税的视同销售不同于流转税的视同销售 企业认定是否属于视同销售，主要看资产的所有权是否转移null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (一)一般收入的确认(共9项) 销售货物收入。销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货的收入 劳务收入是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。 转让财产收入。是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入 股息、红利等权益性投资收益。是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入 利息收入。是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (一)一般收入的确认(续) 租金收入。是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入 特许权使用费收入。是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入 接受捐赠收入。是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产 其他收入。是指企业取得的除以上收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (二)特殊收入的确认 分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现 企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现 采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按产品的公允价值确定 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (三)处置资产收入的确认null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (三)处置资产收入的确认 说明： 区分的关键看资产所有权属在形式和实质上是否发生改变 视同销售在确认收入时：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，不以销售为目的，具有代替职工福利等费用支出性质，且购买后在一个纳税年度内处置的，可按购入时的价格确定销售收入 注意和增值税的区分null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) 视同销售收入对比(会计/利益流入,增值税/流转,所得税/权属)null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (四)相关收入实现的确认 1.销售商品null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (四)相关收入实现的确认(续) 1.销售商品(续)null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 收入总额(续) (四)相关收入实现的确认(续) 2.提供劳务null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不征税收入和免税收入 (一)不征税收入null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不征税收入和免税收入(续) (一)不征税收入(续) (1)企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。国家投资是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。 (2)对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 (3)企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： 　　①企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； 　　②财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金#管理办法#或 具体管理要求； 　　③企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不征税收入和免税收入(续) (一)不征税收入(续) (4)上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 (5)企业将符合上述条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不征税收入和免税收入(续) (二)免税收入 1.国债利息收入。(买卖国债差价收入、金融、企业债券利息收入不属于免税收入 　 2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。指居民企业直接投资于其他居民企业的投资收益。 　 3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。 　 4.符合条件的非营利组织的收入。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不征税收入和免税收入(续) (二)免税收入(续) 5.非营利组织的下列收入为免税收入： 　　（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入； 　　（2）财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入； 　　（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费； 　　（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入； 　　（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。 　　6.企业取得的2009-2011年发行的地方政府债券利息所得。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税扣除项目及其调整 企业所得税扣除项目确认原则 企业所得税扣除项目的确认以权责发生制为原则。企业所得税法对权责发生制的应用具有限制，对税法规定的特定业务的处理，不适用权责发生制 企业所得税扣除项目的确定符合真实性、相关性和合理性原则 企业发生的支出应当区分为收益性规定支出和资本性支出 企业发生的支出不得重复扣除null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 企业所得税扣除项目及其调整(续) 企业所得税扣除项目确认及相关业务与会计比较 两者范围基本相同，内容都包括成本、费用、税金及损失 两者差异 企业所得税不允许扣除的业务内容包括属于会计“营业外支出”项目，包括：税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；超过限额的公益性捐赠和非公益性捐赠；赞助支出；与取得收入无关的支出。差异的性质为永久性差异 预计费用不得税前扣除。企业预计的各项资产减值损失、预计产品质量保证损失、预计诉讼费、未确认融资费用（收益）等预计费用，因未实际发生，根据企业所得税扣除“真实性”原则，企业所得税将不予确认，所得税和会计差异为暂时性差异 企业所得税上视同销售（包括企业非货币性交换不具有商业实质且公允价值不能可靠计量，企业将资产或劳务用于捐赠、赞助、集资、广告样品）同时配比的视同销售成本。其中，非货币性交换视同销售为暂时性差异，其他视同销售为永久性差异null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除原则和范围null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准 1.工资、薪金支出 企业发生的合理的工资薪金支出准予据实扣除。企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。 　　“合理的工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。 合理工资的判定标准: 企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； 工资制度 企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；薪资水平 企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；有序调整 企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；依法扣税 有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。商业目的null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 2.职工福利费、工会经费、职工教育经费 企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。 　 ⑴企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。(注意:职工福利费后期支范围) ⑵企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。（包括委托税务机关代收工会经费的地区的企业）。 ⑶除国务院财政、税务主管部门或者省级人民政府规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。(软件生产企业可全额扣除,经认定的技术先进型服务企业、动漫企业、中关村示范区科技创新创业企业扣除限额为8%)null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 3.保险费 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 4.借款费用和利息费用null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 4.借款费用和利息费用(续)null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 4.借款费用和利息费用(续) 企业投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题： 投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生的利息，相当于实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。 具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，公式为： 企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额 年度内不得扣除的借款利息总额=该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。 5.汇兑损失 除已计入有关资产成本以及向所有者进行利润分配外，准予扣除 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 6.业务招待费 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰ 允许扣除的标准是实际发生额的60% & 销售（营业）收入的5‰相比，谁小取谁 对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额 新增：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 6.业务招待费（续）应税收入与业务招待费等费用扣除限额的关系null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 7.广告费和业务宣传费 不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除 企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。赞助支出不得扣除。广告费支出，必须符合下列条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得扣除 新增：企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。 对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业:30%；超过部分，准予结转扣除。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 8.环境保护专项资金 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除 9.租赁费支出 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除 以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费的，分期扣除null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 10.劳动保护费 企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除 企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除 11.公益性捐赠支出 公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于规定的公益事业的捐赠 企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指按照会计准则计算的年度会计利润 注意： 1.捐赠住房作为廉租住房的，视同公益性捐赠。 2.汶川、玉树地震灾后重建特定事项的捐赠可以据实全额扣除。 3.自2010年8月至2012年底，企业通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门向舟曲灾区灾后的捐赠，允许在当年企业所得税前全额扣除。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 12.总机构分摊的费用 非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除 13.资产损失。在第五节中专题讲解 14.依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目 如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 15.手续费及佣金支出 企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除； 超过部分，不得扣除： ①保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险：10%。 ②新增：电信企业在发展客户、拓展业务等过程中（如委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予在企业所得税前据实扣除。 ③其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 15.手续费及佣金支出(续) 除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除 企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用 企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除 企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账 新增：从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业（如证券、期货、保险代理等企业），其为取得该类收入而实际发生的营业成本（包括手续费及佣金支出），准予在企业所得税前据实扣除null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 16.航空企业空勤训练费(略) 17.投资企业撤回或减少投资 投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得 被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失 18.新增：保险公司缴纳的保险保障基金(略)19.新增：保险公司缴纳的保险保障基金(略)null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 20.新增：关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理 对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税 亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 扣除项目的扣除标准(续) 21.新增：关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的税务处理 对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额 null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 不得扣除的项目 向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项 企业所得税税款 税收滞纳金，是指纳税人违反税收法规，被税务机关处以的滞纳金 罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以罚金和被没收财物 超过规定标准的捐赠支出 赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出 未经核定的准备金支出，指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出 企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除 与取得收入无关的其他支出null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 亏损弥补 企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年； 企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利 注意： 亏损不是企业财务报表中的亏损额，是税法调整后的金额； 五年弥补期是以亏损年度的第一年度算起，连续五年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补年限计算； 连续发生年度亏损，必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，后亏后补。null**企业所得税第三节 应纳税所得额的计算(续) 亏损弥补(续) 企业筹办期间不计算为亏损年度，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变； 税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税null**企业所得税第四节 资产的所得税处理 资产的所得税处理即资产的计税基础，包括资产的初始入账基础、后续支出、折旧或摊销、减值的处理、期末计价等 企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等， 除盘盈固定 资产外均以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出 企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础 null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 固定资产的税务处理 固定资产的计税基础null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 固定资产的税务处理(续) 固定资产折旧的范围 下列固定资产不得计算折旧扣除： 房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产 以经营租赁方式租入的固定资产 以融资租赁方式租出的固定资产 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产* 与经营活动无关的固定资产 单独估价作为固定资产入账的土地* 带*号的为会计准则规定的不属于折旧计提范围null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 固定资产的税务处理(续) 固定资产折旧的计提方法 与会计没有大的区别。 投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产自停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除 企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的,该资产原值减除提取折旧后的净值,应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起,按照税法规定的折旧年限,一并计提折旧。如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出,并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后固定资产的次月起,重新按税法规定的该折旧年限计提折旧,如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的,可以按尚可使用的年限计提折旧null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 固定资产的税务处理(续) 固定资产折旧的计提最低年限生物资产的税务处理(略)null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 无形资产的税务处理 无形资产的计税基础null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 无形资产的税务处理(续) 无形资产摊销的范围 下列无形资产不得计算摊销费用扣除： 自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产 自创商誉 与经营活动无关的无形资产 无形资产的摊销方法和年限 无形资产的摊销，采用直线法计算。摊销年限不得低于10年。 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除 企事业单位外购的软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年（含）null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 长期待摊费用的税务处理null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 存货的税务处理 存货的入账价值 通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本 通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本 生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。 企业使用或者销售的存货的成本计算方法 可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种 计价方法一经选用，不得随意变更 注意无后进先出法null**企业所得税第四节 资产的所得税处理(续) 投资资产的税务处理 投资资产的入账价值 通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本 通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本 投资资产成本的扣除方法 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除 企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除 税法规定与会计规定差异的处理null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理 资产损失的概念 准于在企业所得税税前扣除的财务损失，是指企业在实际处置、转让资产过程中发生的合理损失(简称实际资产损失)，以及企业虽未实际处置、转让资产，但符合税法规定条件计算确认的损失(简称法定资产损失) 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，按规定向税务机关说明并进行专项申报扣除，其中： 实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但因特殊原因形成（包括计划经济体制转轨过程中遗留、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除、因承担国家政策性任务而形成的以及政策定性不明确而形成的等）的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长 法定资产损失，应在申报年度扣除null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理(续) 资产损失的概念(续) 企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣 企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并进行相应的税务处理 资产损失扣除政策 资产损失的认定，强调净损失 详细规定见国家税务总局公告2011年第25号文发布的《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第29条至49条 null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理(续) 资产损失税前扣除管理 申报管理——清单申报与专项申报范围 null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理(续) 资产损失税前扣除管理(续) 申报管理——资产损失确认证据 null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理(续) 资产损失税前扣除管理(续) 申报管理——资产损失认定相关证据资料 企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告； 企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告； 存货报废、毁损或变质损失该项损失数额较大的（指占企业该类资产计税成本10%以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上，下同），应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等； 注意存货、固定资产损失确认时资产盘亏、报废、毁损、被盗等各种情况证据的差异； 企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保，因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任，经追索，被担保人无偿还能力，对无法追回的金额，比照应收款项损失进行处理； null**企业所得税第五节 资产损失税前扣除的所得税处理(续) 资产损失税前扣除管理(续) 申报管理——资产损失认定相关证据资料(续) 与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保； 下列股权和债权不得作为损失在税前扣除： (1)债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；(2)违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权； (3)行政干预逃废或悬空的企业债权； (4)企业未向债务人和担保人追偿的债权； (5)企业发生非经营活动的债权； (6)其他不应当核销的企业债权和股权 其他可以作为资产损失的确认情形 申报管理 作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并报送 null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理 企业重组的定义 是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等 股权支付：企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式 非股权支付：指以本企业的现金、银行存款、应收账款、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产等作为支付的形式 企业重组按其条件，划分为一般性税务处理和特殊税务处理null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定 具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的 被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本(财税[2009]59号)规定的比例 企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动 重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知(财税[2009]59号)规定比例 企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 一般税务处理和特殊税务处理比较null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 一般税务处理和特殊税务处理比较(续)null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 一般税务处理和特殊税务处理比较(续)null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 一般税务处理和特殊税务处理比较(续)null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 一般税务处理和特殊税务处理比较(续)其他相关规定 合并分立后的税收优惠延续问题null**企业所得税第六节 企业重组的所得税处理(续) 其他相关规定(续) 企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易的将上述交易作为一项重组交易进行处理 同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性或特殊性税务处理。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度 当事方的其中一方在规定时间内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使重组业务不再符合特殊性税务处理条件的,发生变化的当事方应在情况发生变化的30天内书面通知其他所有当事方。主导方在接到通知后30日内将有关变化通知其主管税务机关 第七节 房地产开发经营业务的所得税处理(略) null**企业所得税第八节 应纳税额的计算 居民企业应纳税额的计算 应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额 应纳税所得额的计算一般有两种方法: 直接计算法：应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－弥补亏损 间接计算法：应纳税所得额＝会计利润总额±纳税调整项目金额。调整项目包括：一个是企业的税会差异的部分；另一个是企业按税法规定准予扣除的税收金额。按间接计算法还有一个前提条件：会计利润总额的核算结果必须符合会计准则规定 境外所得抵扣税额的计算(略) 居民企业核定征收应纳税额的计算(部分) 专门从事股权（股票）投资业务的企业不得核定征收企业所得税 非居民企业应纳税额的计算(略) null**企业所得税第九节 税收优惠 居民企业转 让专利技术、 计算机软件 著作权、集 成电路布图 设计权、植 物新品种、 生物医药新 品种以及财 政部、国家 税务总局确 定的其他 技术null**企业所得税第九节 税收优惠(续) null**企业所得税第九节 税收优惠(续) null**企业所得税第九节 税收优惠(续) null**企业所得税第十节 特别纳税调整 特别纳税调整是指企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整 关联业务的税务处理 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 为什么要进行企业所得税汇算清缴 企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为 《企业所得税汇算清缴管理办法》(国税发[2009]79号) 汇缴的主体是企业，即法人单位。不是税务机关也不是做汇缴鉴证的税务师事务所 企业自行申报分清征纳双方的法律责任。企业申报缴，中介机构证明，税务机关汇缴后进行评估，评估发现问题的进行稽查 实现核定征收企业所得税的企业不需要进行汇算清缴 企业年度中间终止经营的要进行汇算清缴。（清缴不是清算） null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 为什么要进行企业所得税汇算清缴(续) 所得税汇算清缴的意义 企业所得税按年度计算 分月或者分季预缴年度汇算清缴 税法与会计准则的差异 差异分为时间性差异和永久性差异 税法与会计的目标不同。税法调整国家和纳税人之间的权利义务关系。 会计是真实反映企业的财务状况和经营成果。 税法的三性。义务法定，税制要素法定，不考虑企业的个别情况。 会计对企业经营的核算是公允客观，如实反映企业经营状况 税法防范功能的要求。防范偷税、漏税、避税。保证收入。征管法。 符合社会道德标准的税法控制。违法支出不允许扣除差异null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 为什么要进行企业所得税汇算清缴(续) 所得税汇算清缴的意义(续) 税法与会计的协调 计算应纳税所得额时把握的原则 会计与税法处理不一致的，依照税法规定计算 会计与税法处理一致的，依会计核算的结果计税 税法没有具体规定的，以会计核算的结果为所得税相关业务处理的依据 体现全球经济一体化趋势 可以减少制度性税收流失 降低税收成本 税收实体法是建立在现行会计体系的基础上 应纳税所得额是在会计核算利润的基础上将税会差异调整后的结果null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 为什么要进行企业所得税汇算清缴(续) 企业所得税汇算清缴的基本要求 在正确的时间将正确的税额交与正确的税务机关，避免因未按规定纳税造成企业财务损失或给企业领导和相关人员带来法律风险 依法纳税 准确纳税 多缴税：企业受损失，降低市场竞争力 少缴税：企业违法，带来涉税风险 汇算清缴前的准备工作 自行评估企业会计核算规范程度和企业税务风险管理水平以及企业内控制度情况。确认汇算清缴业务获取的会计核算数量和质量 首先对未按照会计准则核算的事项进行确认审核调整 其次，如果对会计核算事项调整后全部符合会计准则要求，则只对会计核算与税法规定的差异进行调整即可 正确核算应纳税所得额 是企业所得税正确汇缴的关键 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 季度预缴企业所得税纳税申报表的填写 （国税函[2008]44号）文件明确规定，“利润总额”填报会计制度核算的利润总额，其中包括从事房地产开发企业可以在本行填写按本期取得预售收入计算出的预计利润额等 《国家税务总局关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知》（国税函[2008]635号）文件规定：《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》第4行“利润总额”修改为“实际利润额”，填报按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额 国税发【2009】31号文件规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额——针对房地产开发企业 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写 企业所得税年度纳税申报表有一张主表，十一张附表构成 申报表构成原理是间接法，即在会计利润的基础上对会计与税法的差异进行调整 ，间接得出应纳税所得额，应纳税所得额乘以适用税率计算出应纳税额主表由利润总额的计算、应纳税所得额的计算和应纳税额计算三部分。其中利润总额的计算项目的取数直接来会计核算 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写(续) 年度纳税申报表的结构及逻辑关系(详见P91) 主要作用:是在企业会计利润总额的基础上，加减纳税调整额计算出应纳税所得额及应纳税额 构成： 利润总额计算 应纳税所得额计算 应纳税额计算 附列资料 null**企业所得税null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写(续) 利润总额的计算 主表第13行“三、利润总额”必须与企业会计报表中利润表的利润总额一致 因为：申报表中利润总额的计算，其内容与新会计准则《利润表》的内容一致 所以： 执行新会计准则的企业，其数据直接取自《利润表》即可 执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的企业，其利润表中的项目与申报表可能不一致，不一致的部分，按照申报表的要求对《利润表》的项目进行调整填报，但利润总额是不影响的。 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写(续) 应纳税所得额计算 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写(续) 应纳税所得额计算(续) 特别说明： 主表21行“抵扣应纳税所得额”。创业投资企业以股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业两年以上，可以按照其投资额的70%在股权持有满两年的当年抵扣应纳税所得额。当年不足抵扣的，可以在以后年度无限期结转扣除。 由于企业弥补亏损有五年的期限限制，所以应先弥补亏损再考虑创投企业抵扣应纳税所得额的问题，在填报本行次时，需结合第24行，如企业有以前年度未弥补的亏损，本行填报0，且调整附表四的相关行次数据。 null**企业所得税第十一节 年度企业所得税汇算清缴和申报(续) 企业所得税年度纳税申报表的填写(续) 应纳税所得额计