涉外税务审计管理讲义

涉外税务审计管理讲义 第九章 涉外税务审计管理 第一节 涉外税务审计工作流程 一、 税务审计对象的选择与确定 (一) 纳税大户选择法 根据本地区的实际情况，依据年纳税额、投资总额:收入、利润等指标序列，确认纳税大户 作为审计对象。 (二)行业选择法 通过调查分析，掌握本地区行业分布情况，选择本地区支柱行业、特殊行业或税负异常行业等作为审计对象。 (三)循环选择法 根据本地区的实际情况，年度审计面一般不少于纳税人、扣缴义务人的30,，保证至少在三年内对所管辖的纳税人、扣缴义务人做一次全面审计。 ( (四) 纳税状况总体评价选择法 通过对纳税人、扣缴义务人申报、缴纳各税种资料的分析对比，对其纳税状况进行具体评价，确认审计对象。 (五) 其他选择法 除上述方法外，根据上级机关的部署，其他单位协查的要求及举报人的举报情况确认审计对象。 二、案头准备阶段 (一) 纳税人信息资料的收集、整理 1、收集、调阅纳税人成立和开业的时间，合同、，行政组织结构和生产经营范围、期间;各有关部门的批文，可行性研究、验资报告及相关的个人资料等，并编制纳税人行政结构图表，填写《企业基本情况表》和《外籍个人基本情况表》及《关联企业关联关系认定表》。 2、收集、调阅纳税人会计制度、财务管理制度、资产管理办法、人事福利制度、奖罚制度、董事会决议等各项生产、经营管理制度。 3、收集、调阅纳税人纳税申报表、外商投资企业和外国企业与其关联企业业务往来情况年度申报表、财务报表、注册会计师为纳税人出具的审计报告、完税证(缴款书)、发货票领、用、 存月报表等日常档案资料并填写各税种《年度申报统计表》及各税种项目分析表和财务指标分析表。 4、收集、调阅纳税人以往年度税务审计工作底稿，了解纳税人以往年度的审计情 况为本次审计提供借鉴。 5、收集、调阅和统计海关、工商、外经贸委等有关部门公布的纳税人相关的财务信息资料。 6、收集国际间根据税收协定条款中规定的情报交换资料及我国驻外机构提供的有关纳 税的信息资料。 7、收集国际互联网上纳税人相关的信息资料。 8、收集纳税人其他相关信息资料( (二)审计项目分析与评价 运用分析性复核方法，对涉及各税种的审计项目进行趋势、比率及比较分析，寻找可能存在问的领域，为确认重点审计项目提供依据。 (三) 会计制度及内部控制的分析与评价 向纳税人发出《会计制度和内部控制问卷调查表》、或向纳税人提问会计制度和内部控制的有关问题，分析评价纳税人会计制度及内部控制的有效性、完整性、准确性，为确立重点审计项目提供依据。 (四)审计项目的确定 通过对上述资料的收集、整理与分析，拟定审计项目，审计覆盖率和重点。 确认审计重点项目是准备阶段至为重要的工作环节。审计人员选择重点项目，基本上依赖于下列各方面客观分析，进行主观性经验判断: 1、重要性 2、税法及征管风险 3、会计制度及内部控制的评价 4、分析性复核 5、前次审计结论 审计人员在分析判定后完成审计项目确定工作底稿。 (五) 审计的编制 根据所确定的审计项目，编制详细的审计程序，完成《审计程序表》;合理调配、组织人员、明确分工，做好时间预算，完成《检查人员安排及时间预算表》。 (六)下发审计通知书 根据上述的计划与安排，填写《税务审计通知书》，至少提前三天，将所要进行审计的内容、具体时间、地点、审计人员所需审计的有关纳税资料和要求纳税人配合事项等通知纳税人。但对被举报有税收违法行为的;或税务机关有根据认为纳税人有税收违法行为的;或预先通知有碍审计的，经县以上税务机关批准，可对其实施突击审计，不预先告知。 三、 现场实施阶段 (一) 会计制度及内部控制的遵行性测试 对纳税人会计制度及内部控制执行状况和有效性进行测试，若测试结果与会计制度及内部控制分析评价结果相符，则按原计划实施审计工作;若有差异，则应根据差异的程度及时调整审汁计划。 (二)确定性审计 根据修订后的计划，进行确定性审计，并编制现场审计查核工作底稿。 (三)汇总整理 根据审计中发现的问题，按税种进行汇总，及时拄理现场查核工作底稿，完成《税务审计情况汇总表》;在撤离检查现场前，就查出的问题与纳税人初步交换意见，草拟《税务审计报告》，对本次审计工作的完成情况做一个总体评价。 四、审计终结阶段 (一)发出初审意见通知书 根据审理部门对《税务审计报告》的复核，确认情况，向纳税人发出《初审意见通知书》。 (二)税务听证 根据纳税人违法事实，及行政处罚的法律依据，拟对纳税人予以行政处罚的，向纳税人发出《税务行政处罚事项告知书》，根据当事人的要求，按《税务行政处罚听证程序实施办法》组织听证。 (三)下发税务审计处理决定书 根据《初审意见通知书》和纳税人回复意见，进行分析研究后下发(税务审计处理决定书》。 (四)税务处理决定的执行 根据《税务审计处理决定书》的要求，督促纳税人按时、足额解缴税款，逾期未缴的，将依法下发《扣缴税款通知书》通知纳税人开户银行扣款，对所扣金额不足抵扣税款的，税务机关将依法采取强制执行措施，填报《拍卖(查封、扣押)货物申请审批表》，报上级机关批准，下发《拍卖商品、货物、财产决定书》拍卖其财产以抵补税款、滞纳金和罚款。 (五)税务复议 纳税人同税务机关在纳税上有争议，而要求行政复议的，按国家税务总局制定的《税务行政复议规则》的规定，做好复议工作。 (六)案件移送 纳税人的行为已构成犯罪，税务机关在作出税务处理决定后，填写《税务违法案件移送书》同企业提供的材料及税务机关调查取证材料等，及时移送有关司法机关处理。 (七)分户归档 税务检查终结时，税务机关应汇总、整理案头准备阶段、现场实施阶段、审计终 结阶段及检查处罚听证、行政复议、诉讼阶段工作底稿和有关税务文书等装订成册登记编号后，按照税务检查档案分类要求按户归档。 第二节 主要税种审计程序 一、外商投资企业和外国企业所得税审计程序 (一)审计目标 1、确认各项收入或所得项目申报是否完整( 2、确认收入来源地分类和申报是否正确。 3、确认扣除颧申报是否真实、准确、合法( 4、确认应纳税所得额的计算与申报是否准确及时。 5、确认纳税人获利年度与亏损弥补是否合法。 6、确认选用的税率是否正确、合法。 7、确认减免所得税的计算是否准确，审批手续是否健全。 8、确认外国税额扣除是否真实、准确、合法。 9、确认应纳所得税计算是否正确，申报是否及时。 (二)审计步骤和要点 1、收入净额的审计。 (1)执行收入项目的一般审计程序。 (2)建立收入净额的审计结论。 2、扣除额的审计程序( (1)执行下列项目一般审计程序。 生产成本(营业成本)审计; 销售成本审计; 薪工费用审计; 管理费用审计; 交际应酬费审计; 上级管理费审计; 特许权使用费审计; 保险费用审计; 待摊费用审计; 销售费用审计; 财务费用审计; 捐赠支出审计; 坏账损失审计; 利息支出审计; 汇兑损益审计程序， 固定资产及折旧费用审计; 无形资产、递延资产审计; 营业外收支审计: 其他相关项目的审计。 (2)建立扣除额的审计结论。 3、其他业务利润(亏损)审计程序。 (1)执行其他业务利润(亏损)项目的一般审计。 (2)建立其他业务利润(亏损)的审计结论( 4、抵补以前年度亏损额的审计程序。 (1)审查前期税务审计结论，确认申报的前期亏损额是否真实准确。 (2)审查企业弥补亏损年限是否符合税法规定。是否存在擅自延长弥补年限、任意选择弥补年限或不连续计算弥补年限的情况。 (3)审查企业年度亏损抵补是否已履行法定的审批手续。 (4)复核亏损弥补的计算，确认当期亏损额弥补的准确性。 (5)复核获利年度的计算，确认申报的获利年度是否准确。 (6)建立抵补以前年度亏损额的审计结论。 5、应纳税所得额计算的审计程序( (1)汇总上述审计程序的结论，重新计算本年度会计利润总额，确认其申报的准确性。 (2)汇总上述审计程序的结论，重新计算本年度税务调整额，确认其申报的准确性。 (3)建立应纳税所得额的审计结论。 6、应纳企业所得税额的审计程序。 适用减免税优惠的审计程序: (1)审查主管税务机关的审批手续。 (2)审查适用降低税率、定期减免等税收优惠的条件是否具备‘ (3)审查减免税计算的准确性。 (4)建立适用减免税优惠的审计结论。 外国税额扣除的审计程序: (1)索取或编制境外投资机构或经营项目、来源所得、已纳税额分析表。 (2)审阅有关的投资证明、经营合同、机构设置、内部控制执行和会计记录等资料， 确认述机构或经营项目的真实性和完整性。 (3)索取或编制境外投资机构或经营项目来源所得计算书，结合投资收益、收入、费用项目的一般审计程序，确认各项境外所得的真实性和准确性。 (4)审阅境外税务机关填发的同一年度纳税凭证原件，确认在外国已纳税额的真实性;应特别关注是否存在纳税又得到补偿或者由他人代为承担的税款情况。 (5)复核扣除限额计算的准确性和抵补年限计算的准确性。 (6)汇总上述步骤的结果，建立外国税额扣除的审计结论。 汇总上述步骤的结果，建立应缴企业所得税额的审计结论。 7、再投资退税的审计程序。 (1)审查申请再投资退税者的法律证明文件，确认其是否为下列两类外国投资者: 境内外商投资企业的外国投资方; 外国投资方100,控股的专门从事投资的境内外商投资企业。 (2)审查外国投资者对再投资项目的出资证明文件，必要情况下，可函证所投资的外商投'资企业，确认该项目是否是直接投资方式，即直接投入作为注册资本。应特别关注不应属于直接投资行为( 借贷行为; 购买企业股票行为; 信托行为。 (3)审查外国投资者出具的资金来源证明，或追查原分配利润的外商投资企业股利分配'会计记录，确认再投资项目资金是否为来自于境内外商投贤企业分配的利润。应特别关注下列不合规定的情形。 虽是境内外商投资企业分配的利润但未完税; 银行借款或自有资本; 虽是境内外商投资企业分配的利润，但已汇出国外存入外国银行或用作贸易周转金，其后才用于再投资。 (4)查阅资本权益的法律证明文件，以及所开办的外商投资企业的公司章程，划转投资资金的结算或转账凭证，验证再投资项目经营期是否不少于5年。必要情况下，可函证所再投资的外商投资企业。 (5)审查外国投资者出资证明、付款凭证，并追查吸纳资本的外商投资企业的增资会计记录验证再投资资金投入是否超出一年期限，确认再投资退税申请办理的时效性。必要情况下，可函证所再投资的外商投资企业。 (6)审查外国投资者再投资利润所属年度的证明，井追查原产生利润企业股利分配记录和纳税记录，验证其再投资的利润是否完税，确认可获退税的前提条件。 (7)审查适用退税率的准确性，涉及再投资于产品出口企业、先进技术企业或海南经济 特区内基础设施建设项目和农业开发企业适用全部退税者，审核有关部门出具的确认证明，必要情况下可函证。 (8)复核再投资退税额的计算。 (9)审查本年度长期投资或投入资本减少项目，追查其是否涉及前期再投资退税项目，是否存在企业利用资本弱化骗取再投资退税情况。 (10)汇总上述步骤的审计结果，建立本项目的审计结论。 8、预提所得税的审计程序。 (1)索取或编制预提所得税项目分析表。 (2)查阅合同清单或合同档案，检索本年度支付款项的境外客户清单，初步验证所申报预提所得税项目的完整性，以及分类的合理性。 (3)审查与境外企业各交易项目运作过程，必要情况下，可函证境外企业机构设置情况，分析在未发生代扣代缴预提所得税义务的交易项目之中是否存在: 用产品返还抵付租赁费情况，用非货币资产或权益折价支付利润、利息、租金、特许权使用费用;将应税项目或支付额隐藏于非应税项目等情况。 (4)执行应付股利、利息支出、租金支出、无形资产、特许权使用费项目的审计程序，进一步确认已入账的利润、利息、租金、特许权使用费等支付给境外企业所得是否已完整准确申报( (5)执行固定资产项目的审计程序，确认已入账的受让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而支付给境外企业所得是否完整准确申报，其财产原值的扣除是否准确。 (6)审查利息、特许权使用费减免税是否符合税法有关规定( (7)审查适用国际税收协定优惠税率是否符合有关规定( (8)复核预提所得税的计算。 (9)汇总上述审计步骤的审计结果，建立预提所得税审计结论。 9、外国企业及其营业机构合并申报缴纳企业所得税的审计程序。 (1)了解外国企业在华机构设置和生产经营运作情况，判定各营业机构的存在。 (2)根据税法规定的条件，审查合并申报的营业机构认定的合理性，是否履行法定的审批程序。 (3)各营业机构分别设在不同区域适用不同税率者，审查各营业机构应纳税所得额计算的合理性。负责合并申报缴纳企业所得税的营业机构不能合理地分别计算各营业机构的应纳税所得额时，税务审计人员可采用合理的比例方法(如;营业收入比例、成本和费用比例等)在各营业机构之间进行分配。 (4)审查各营业机构适用不同税率的准确性。 (5)审查各营业机构有盈有亏时，盈亏相抵后仍有利润的，是否按有盈利的营业机构所适用的税率纳税。 (6)审查发生亏损的营业机构是否以该机构以后年度的盈利弥补其亏损，对弥补亏损后仍有利润的是否按该机构所适用的税率纳税:其弥补额是否按该亏损营业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。 10、综合上述审计步骤，建立外商投资企业和外国企业所得税的审计结论。 二、 增值税审计程序 (一)审计目标; 1、确认实现的销售额及销项税额申报是否准确完整。 2、确认抵扣的进项税额是否真实、合法。 3、确认增值税专用发票的使用是否合法。 4、确认适用的税率是否准确无误。 5、确认应缴增值税额计算是否准确，申报是否及时。 6、确认其进项税留抵税篇是否真实、合法。 (二)审计步骤与要点: 1、销售额的审计程序。 (1)执行收入项目的一般审计程序，确认应税销售额是否完整准确申报。 (2)执行存货、固定资产、在建工程、长期投资、职工福利赞、营业外支出等项目一般审计程序，确认视同销售额是否完整准确申报。 (3)汇总上述审计步骤的结果，建立本项目的审计结论。 2、销项税额的审计程序。 (1)结合销售额和增值税专用发票审计程序，审查“应交税金——应交增值税——销项税额”入账数及入账时间是否与实现的销售额相适应。 (2)根据销售额审计的分类结论，审查适用税率是否准确，是否正确使用不含税价格计算销项税额。 (3)执行往来类以及成本、费用、支出类项目有关的审计程序，确认价外费用是否计入应，税销售额申报。 (4)汇总上述审计步骤的结果，建立本项目的审计结论。 3、进项税额和进顷税额转出的审计程序。 (1)索取或编制进项税额分析表，并与进项税额明细账调节核对。 (2)结合存货及费用类项目一般审计程序，审查“应交税金——应交增值税——进项税额”入账数及入账时间是否与实现的购进额相适应。 (3)索取或编制准予抵扣的增值税发票抵扣联清单，执行增值税专用发票审计程序，确 认已入账的增值税专用发票抵扣联的真实可靠性。 (4)索取或编制准予抵扣普通发票或收购凭证清单，审查其合法性。 (5)抽样检查已计入进项税额的增值税专用发票抵扣联、普通发票或收购凭证是否错误列入不可抵扣项目:购进固定资产、购进非免税农业产品、直接为非增值税应税项目购进货物或劳务、直接为免税项目购进货物或劳务、直接为工程项目购进货物或劳务、直接为集体福利项目或职工个人消费购进货物或劳务、购进货物发生退货或折让、非正常损失购进货物。审查方法可包括: 分析借方科目性质; 分析购进货物或劳务的类型和用途; 追查需求立项、预算、采购、入库、领用、产出过程。 (6)结合存货、待处理财产损益项目的审计程序，审查进项税额已结转入账在仓储保管期间发生非正常损失的货物，或非正常损失在产品、产成品所耗用的货物或应税劳务，其进项税额是否计入“进项税额转出”科目。 (7)结合存货领用的审计，审查进项税额巳计入“进项税额”科目货物改变用途后，其进项税额是否计入“进项税额转出”科目。 (8)审查进项税额转出数计算方法的合理性。 (9)汇总上述审计步骤的结果，建立本项目的审计结论。 4、增值税专用发票的审计程序。 参照《增值税专用发票使用规定(试行)》、《增值税专用发票计算机稽核办法(试行)》、《增值税专用发票及其他计税、扣税凭证稽核检查办法(试行)》执行。 5、出口销售收入适用“免、抵、退”审计程序。 (1)审查出口企业是否持有下列合法证件，以确认其适用“免、抵、退”的资格。 有关部门批准其出口经营权的批件; 工商营业执照; 退税登记证。 (2)索取或编制申报退税的货物分析表，并与申报表、明细账相核对，同时审查其货物是否属于税法规定的退税范围。 (3)审查申请退税的审批程序，确认“免、抵，退”税的时效性。 (4)审查下列资料申报是否齐全，是否合法。 购进出口货物的增值税发票(抵扣联)或普通发票: 出口货物销售明细账; 出口货物报关单(出口退税联); 出口收汇单证; 其他有关资料。 (5)核对申报表及上述资料在各项内容是否相互一致。 (6)结合收入、存货、相关成本费用项目的一般审计程序，确认申报表及上述资料所载明交易事项的真实性，必要情况下，可函证。 (7)正确划分自营出口、代理出口、易货贸易出口、来料加工出口、进料加工出口、兼营内销及出口等业务类型，审查退税率、征税率的适用是否正确，复核免、抵、退计算的准确性。 (8)汇总上述审计步骤的结果，建立本项目的审计结论。 汇总上述审计步骤的结果，建立增值税的审计结论。 三、消费税审计程序 (一)审计目标: 1、确认应税消费晶的计税依据是否正确。 2、确认适用的税率是否正确。 3、确认应纳税辅的计算是否准确。 4、确认税款的申报缴纳是否及时、正确。 (二)审计步骤与要点; 1、销售数量或销售额审计程序。 (1)索取或编制产品目录，井核对其完整性。 (2)对照税法的规定，确认应征消费税的产品清单，确认从量或从价计征产品分类的正确性。 (3)审查减免税应税消费晶是否属于下列税法规定的范围。 自产的应税消费品用于连续生产应税消费品的不纳税: 出口的应税消费品免税; 对工业企业以外的企业将外购白酒、化妆品、护肤护发品分装出售，不征消费税: 企业用旧汽车轮胎加工翻新对外销售和企业用外购已征消费税的散装酒出售，暂不 征税; (4)索取或编制应征消费税的产品销售数量或销售额分析表，井与有关的明细账相核对。 (5)采用分析性复核程序，将各个时期的销售数量、投入产出数量、产成品数量与以前年度、预期数量作比较，并分析波动情况，对于异常变动，进一步查明原因。 (6)执行收入、存货项目的审计程序，以确认生产并销售应税消费品销售数量或销售额是否如数计入销售账户并申报。 (7)执行存货项目和有关的成本费用项目审计程序，检查生产非应税消费品在建工程、管理部门、非生产部门、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面是否存在自产自用应税消费品的情况，确认自产自用应税消费晶销售数量或销售额是否申报。 (8)执行存货、生产成本、其他业务支出项目的一般审计程序，确认受托加工应税消费品销售数量或销售额是否申报。 (9)审查纳税人消费品销售额中是否含有增值额，是否换算成应税销售额申报。 (10)执行往来类以及成本、费用、支出类项目有关的审计程序，确认价外费用是否计入应税售额申报。 (11)执行有关成本、费用、支出、往来类账户有关的审计步骤，确认包装物收入是否计入销售额申报;必要时采取查询等方法了解包装物在销售时是否周转使用并收取押金，审查酒类 产品押金是否在收取时、其他应税消费品的押金是否在没收时或一年以上未被收回时计入销售额。 (12)执行存货、负债类项目有关审计程序，确认以物易物、抵偿债务的消费品销售，数量或销售额是否申报。 (13)审查销售或自产自用属于委托加工收回的应税消费品作免税申报时，是否有完税证明。 (14)审查各类应税消费品纳税环节适用的正确性。 2、计税单价的审计程序。 (1)按产品种类编制全年价格情况一览表，对同一消费品的价格波动情况进行分析，井与同行业的一般价格水严相比较，若价格明显偏低并无正当理由，按税法规定的权限核定计税价格 (2)审查属于生产并销售应税消费品的计税价格是否与实际销售价格一致。， (3)审查属于自产自田的应税消赞品的计税价格是否按照税法规定的方法依序计价。按当月销售的同类消费品的加权平均价格;按同类消费品上月或最近月份的加权平均价格; 组成计税价格:(成本+利润)×(1一消费税税率)。 (4)审查受托加工的消费晶是否按照税法规定的方法依序计价。按照受托方当月同类消费品的加权平均价格; 按照受托方上月或最近月份同类消费品的加权平均价格; 组成计税价格:(材料成本+加工费)?(1一消费税税率)。 特别关注事项: 计算加权干均价时，下列情况不得列入: 销售价格明显偏低且无正当理由的; 无销售价格的; 计算组成计税价格的利润率应按国家税务总局规定的利润率执行; 计算计税价格的成本应为产品生产成本; 审查以物易物、抵偿债务的消费品是否按照同类消费品的最高售价计税( 3、适用税率及单位税额的审计程序。 (1)将纳税人申报的各不同应税消费品适用的税率或单位税额与规定的税率或单位税额相对照，审查税率的适用是否正确。 (2)审查是否将不同税率或单位税额的应税消费品组成成套消费晶进行销售，以确认是否按规定从高适用税率或单位税额计税。 (3)若纳税人会计核算记录数量的单位与税法规定数量单位不一致时，审核换算标准及结果是否正确。 4、税额抵扣审计程序。 (1)索取或编制申报税额抵扣的应税消费品分析表。 (2)审查申报税额抵扣的应税消费品是否属于下列税法规定的范围。 用外购和委托加工的已税烟丝生产的卷烟; 用外购和委托加工的已税白酒生产的酒; 用外购和委托加工的已税化妆品生产的化妆品; 用外购和委托加工的已税护肤护发品生产的护肤护发品; 用外购和委托加工的已税珠宝玉石生产的珠宝玉石; 用外购和委托加工的已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火; 用外购和委托加工的已税轮胎生产的汽车轮胎; 用外购和委托加工的已税摩托车生产的摩托车。 (3)使用下列方法审查申报税额抵扣的应税消费品是否确实用于连续生产应税消费品。 分析税额抵扣的应税消费品，与连续生产的应税消费晶，在生产工艺上是否存在对应关系; 追踪预算、入库、领用、产出过程。 (4)执行存货和生产成本项目有关的审计程序，确认纳税环节、买价、领用数量方面申报的准确性。 (5)分类审查适用扣税率或扣税额的准确性。 (6)复核当月准予抵扣税额计算，审查当月抵扣的税敦是否正确。 汇总上述步骤的结果，建立消费税的审计结论。 第三节 税务审计基本技术 一、纳税人会计制度和内部控制评价方法。 (一)会计制度及内部控制评价在税务审计中的应用。 鉴于会计制度及内部控制是纳税人识别、集合、分析、分类、记录和报告财务会计数据 和纳税数据的系统，税务审计人员对其进行检测评价，据此判断其产生的财务会计数据及纳税数的可靠性及正确性。 在税务审计过程中，实施对会计制度及内部控制的评价适用领域: 鉴别在财务资料及纳税申报中可能存在的重大问题的类型及领域，进而可适当作为 确定审计重点项目的依据: 作为适当设计后续的确定性审计程序(性质、时间、范围)的依据; 确定对纳税人会计资料的依赖程度，进而作为税务审计确证的依据。 在税务审计过程中，在下列例外情况下，税务审计人员毋须使用或及时中止对纳税人会计制度及内部控制进行评价: 经税务审计人员初步研讨确认，纳税人的会计制度，及内部控制不健全，而不足予信赖时; 税务审计人员有足够理由认为对其实施评价未能合乎效率要求时。 (二)对纳税人会计制度和内部控制评价的步骤。 在适当的情况下，首次对纳税人的会计制度和内部控制评价应遵循下列步骤进行，此后的评价工作可适当简化。 1、详细调查纳税人会计制度和内部控制。 税务审计人员需要调查的内容，并不是纳税人会计制度及内部控制中的全部事项，而应主要是与财务会计数据与纳税申报的数据正确性和可靠性有直接关系的部分。 税务审计人员调查纳税人事项，可根据纳税人的实际情况及自身的专业经验，适当选择以下调查方式: 查阅纳税人有关文书资料; 设计问卷提请纳税人答复; 询问纳税人有关负责人或职员; 实地观察业务实施; 利用前期税务审计人员调查结果。 为了适应税务审计目标的需要，方便后续审计程序的展开，税务审计人员调查纳税人会 计制度及内部控制应围绕纳税人下述的基本业务循环展开: 销售和收款循环; 购买或获得循环; 生产循环; 薪资循环; 理财循环; 纳税申报循环。 2、描述纳税人会计制度和内部控制。 在税务审计人员对纳税人会计制度和内部控制等事项以基本业务循环为归集对象加以调查完毕后应当将调查情况以适当方式记入工作底稿。描述各基本业务循环的会计制度和内部控制情况的工作底稿，可依据税务审计的实际情况采用如下三种方式: 调查表(问卷); 文字叙述; 流程图。 在必要的情况下，税务审计人员可在完成上述工作底稿后，可实施简易抽查，以验明工作底稿中的有关叙述是否正确、完整。简易抽查的方法，是针对每一循环中每个环节抽查几笔业务，如果发现有关的会计制度及内部控制规定同工作底稿的叙述不一致，则应修正工作底稿。 3、对纳税人会计制度与内部控制进行初步评估。 税务审计人员调查及描述纳税人会计制度及内部控制工作后，必须对其进行初步评估，评估的项目主要包括: 哪些会计处理项目或事项，使用的会计原则与税务原则有差异最终会导致税务调整。 哪些业务环节由于会计制度不健全或没有设置相应的内部控制程序，会导致税务审计人员认为不足于信赖，以及可能会发生的差错的类型; 哪些会计处理程序及内部控制程序可以考虑信赖进行遵行性测试，对其实施遵行性测试是否合适、值得。 4、实施遵行性测试。 实施遵行性测试程序，应仅限于上述经过税务审计人员初步评估拟依赖的会计处理及内 部控制程序，测试内容包括两方面:判明该业务处理过程是否遵守有关制度规定或控制措施; 判明执行会计处理程序及内部控制措施对各项经济业务的处理和记录在如下方面是否得到有效的控制: ——合法性 ——有效性 ——完整性 ——估算或计价 ——分类 ——截止期 ——过账与汇总 ——税项申报 遵行性测试通常要根据企业的经营环节或重要业务划分成若干项目进行，对各个有联系的项目也可以结合起来测试。在此基础上选定的项目要进行全过程追查测试。实施遵行性测试程序，一般应采用属性抽样方法进行测试。具体办法包括: 首先确定该项目流程中可能发生错误或舞弊事件的各点(控制点)，然后在各控制点 上形成的凭证表单总体中抽取适当数量的样本，加以复核、比较和计算，同时审核是否存在内部控制的轨迹(如:签字，顺序编号，复核调整表等等)， 此外，还可以使用观察、询问、重新执行等辅助方法进行测试。 遵行性测试过程应当作出必要的记录，记录方式要按照预先编制的测试表进行填写，记录测试的项目、程序、数量和结果等。 5、对纳税人会计制度和内部控制进行总体评价。 税务审计人员在完成上述步骤后，应集合对纳税人会计制度与内部控制分析、评估、测试的结果对各审计项目(如各损益表、各资产负债表项目)数额的可信程度进行评价，并判断可能的错误或舞弊的类型，以及可能出现在哪些领域，对后续审计程序的影响。一般按下述划分进行: 高信赖程度。系指具有健全的会计制度及内部控制，并且均能发挥作用，经济业务的会计记录发生差错的可能性很小，税务审计人员可以较多地依赖，利用纳税人会计制度，相应减少确定性审计程序的数量和范围; 中信赖程度。系指内部控制较为良好，但存在一定的不当之处或缺陷，有可能影响会计记录的真实性和可靠性，税务审计人员应当考虑扩大遵行性测试的范围或扩大抽样样本量或者是增加对审计项目的确定性测试量; 低信赖程度。系指重要的会计制度及内部控制明显无效，大部分会计记录失控，各项资料和数据经常出现差错，从而对其会计制度及内部控制难以依赖和利用，在这种情况下，税务审计人员应当决定扩大对经济业务和财务报表项目的确定性审计范围和数量; 哪些业务环节由于会计制度不健全或没有设置相应的内部控制程序，会导致税务审 计不足于信赖，以及可能会发生差错的类型。税务审计人员应直接采用确定性查核程序加以重点审计: 哪些会计处理项目或事项，使用的会计原则与税务原则有差异最终会导致税务调整。 税务审计人员应选择或制定相应的确定性查核程序，以查核纳税人是否在税务申报时作出正确的税务调整。 二、分析性复核方法 (一)分析性复核在税务审计中的应用。 在正常的情况下，审计项目中需查核的有关数据与相关的其他数据总会存在一定的关系，对其进行趋势、比率和合理性分析，可以对该项目作出分析性结论。在税务审计流程中，分析性复核的适用领域。 1、审计准备阶段。 (1)了解纳税人的经营情况，如产品构成变化、营销变化、获利能力变化等经营变动情况;在同行业中所处的位置;经营要素体系情况等等; (2)把税务审计人员注意力导向有异常变动乃至可能存在重大问题的领域，作为确定审计重点项目的重要依据; (3)作为税务审计人员规划其他审计程序的性质、时间及范围的依据。 2、审计实施阶段。 (1)作为确定性审计的基本查核程序，其如果未发现重大无法解释的差异时，可以作为确认审计项目数据的审计证据; (2)如对审计项目进行分析性复核发现有重大差异或异常变动，可导引税务审计人员 在这些项目扩大进一步查按的范围; (3)帮助税务审计人员在审计工作接近尾声，运用分析性复核对系统审计确认的所有审计项目整体合理性作最后的复核，以寻找或避免审计工作中潜在的未尽之领域。 (二)分析性复核的主要方法。 1、 比较法。 将审计项目金额与既定标准(期望值)相比较，以获得审计线索或审计证据。 2、趋势分析法。 根据纳税人连续若干期的审计项目数额进行比较，以求出其金额和百分比增减变化方向和幅度，确定审计项目数额变动趋势及其是否变动异常。 3、结构分析法。 通过小项审计项目占大项审计项目百分比的分析，确定审计项目总体内部结构变动情况。 4、比率分析法。 对审计项目中彼此相关的一项目与另一项目相比所得的值(比率)进行比较分析，确定审查项目之间的关系是否异常。 (三)分析性复核的步骤。 1、确定分析性复核的对象。 所有的各税申报项目及相应的资产负债表项目、损益表项目，都可以使用分析性复核进行直核，但该审计项目的对应的分析资料难以收集或难以核证时，则不适用分析性复核程序。 2、选择适当的具体分析方法。 对特定的审计项目进行分析性复核应选择最有利于达到审计目标的具体分析方法，多种分析方法的组合更能达到审计目标。 3、审计评价分析性复核的资料。 被用来与审计项目数据进行分析性复核的资料必须是相关而可靠的，税务审计人员应加以鉴别，并可能需要审计人员作辅加程序加以审计及评价。 4、估计期望值。 根据各种不同来源的数据估计期望值(审计项目可能的结果)，该期望值可以与审计项目 的实际值相对比，实现分析性复核的目标。 与运用的分析性复核具体方法相适应，所估计的期望值的形式可分为: (1)预期绝对额(适用于比较分析法); (2)预期结构百分比(适用于结构分析法)， (3)预期比率(适用于比率分析法); (4)预期彼动比率(适用于趋势分析法)。 计算估计期望值的数据可以来源于: (1)纳税人内部可比会计及纳税数据; (2)纳税人内部正式的预算或预测; (3)本期内会计及纳税数据要素之间的关系; (4)同行业会计及纳税资料; (5)会计及纳税数据同相关的非会计信息之间的关系。 5、实施分析性复核并记录分析结果。 实施基本要点包括: (1)寻找是否存在差异(审计项目需确证值与估计期望值之间的差异): 如存在差异，判断其是否属于重大差异，这需要税务审计人员使用重要性概念加以判断;对重大差异的原因进行调查，寻求是否存在合理的解释。 (2)结论:无重大差异时，或该重大差异经调查获合理解释时，即确认为无异常，有重大差异而又未获合理解释时，即确定为有异常。 整个实施过程，应如实地记录在分析性工作底稿。 6、确定对后续审计程序的影响。 经上述步骚已被税务审计人员确定为有异常的项目，税务审计人员可视具体情况做如下处理。 该分析性复核用在审计准备阶段时: (1)该审计项目经被判定为无异常时，可能确定为非重点审计项目; (2)该审计项目经被判定为有异常时，可能被确定为重点审计项目。 该分析性复核用于审计实施阶段时; (1)该审计项目经被判定为无异常时，可以缩小其他确定性审计的范围; (2)该审计项目经判定为有异常时，对该项目扩展确定性详细审计; 在现场操作结束时，税务审计人员对所有重要项目进行分析复查，如无发现异常，可以视为审计结论总体合理性无重大问题，并未存在潜在的重大审计风险，否则需进一步审计。 三、审计抽样方法 (一)审计抽样在税务审计中的应用。 从审计项目总体中(某个账户余额，或某类经济业务)选择一定数量的项目进行审计，并且根据其审计结果推论出总体特性。审计抽样在税务审计流程中的适用领域: 1、遵行性测试中 在诸多的业务事项中需查明是否遵守会计制度和内部控制程序或是否有效达到控制的目的时，可采用抽样方法作出判断。遵行性测试中适用属性抽样方法。 2、确定性审计中 在诸多的审计项目中需核证其金额的真实性、准确性时，可采用抽样方法作出判断，确定性审计中适用变量抽样。 3、不适用于审计抽样的情况。 以下情况不适用采用审计抽样的审计办法: (1)当总体中的项目都重要，运用抽样方法不足以莸取足够的审计证据时; (2)当被审计项目可脂存在重大问题运用抽样技术未熊加以发现的风险过大时， (3)当从成本与效益的角度考虑并不有利时。例如: ——即使审计总体中所有项目，审计成本也不会过高时; ——对于重要项目逐个审计而对于其他项目采用分析性复核或可以忽略不查时; ——审计项目并不重要，运用抽样仍被认为成本过高时。 (二)审计抽样的基本技术。 1、样本规模的确定。 样本规模大小直接影响到抽样风险的高低和审计的成本与效益，确定适当的样本规模将对执行有效的审计产生重大影响。税务审计人员在确定样本规模时应考虑如下因素; (1)对抽样风险可接受程度， (2)接受审计总体的重要性; (3)对内都会计控制和其他审计程序的信赖程度: (4)对于预计错误量的衡量; (5)选取样本方法。 在对所有上述因素进行分析以确定样本量时，在审计实务中可选择运用统计抽样方法和非统计抽样方法(判断抽样方法)两种方法。 2、选取样本的方法( 在税务审计实务中，可视具体情况选用如下方法: (1)随机抽样。 包括如下三种技术方法: 使用随机数表; 系统选取; 随意选样。 (2)分层抽样。 在计算样本规模和选取样本之前，先将总体按照一定标准划分为性质类似或金额相近的一些层次，然后就不同的层次分别确定样本规模，按上述随机抽样方法选取样本。 (三)审计抽样的步骤。 1、执行遵行性测试的属性抽样步骤。 (1)确定测试目标。 决定对哪些会计制度及内部控制程序进行遵行性测试并实施审计抽样。 (2)定义偏差。 对未合乎该会计制度及内部控制的种种情况进行系统分析，对每一个不符合该会计制度及内部控制程序的事项定义为偏差。 (3)确定审计总体和抽样单位。 该审计总体应与测试目标相适应，所设定的抽样单位应能适应后续抽样审计的需要。 (4)确定样本规模。 (5)确定选择样本的方法。 (6)执行抽样训计划。 选取样本并进行审计，审核是否出现偏差或例外事项，计算样本偏差率，推断总体偏差率。 (7)评价抽样结果。 ?实际发生的偏差事小于预期容忍偏差率，且未发现蓄意篡改或欺骗的实证时，可以确证该会计制度及内部控制是有效而值得信赖的，毋须改变既定对其预期的依赖程度; ?实际发生的偏差率大于预期容忍偏差率，且未发现有蓄意篡改或欺骗实证时，可选 择: ——扩大样本量抽查 ——考虑放弃信赖遵行性测试，寻求其他的审计程序 ?查得有一件例外(即具蓄意篡改或欺骗的实证)时，必须放弃遵行性测试的结果，并采取特别设计的证实性审计程序寻找或排除这类例外。 2、执行确定性测试的变量抽样步骤。 (1)确定审计目标。 决定对哪些审计项目的金额的可靠性，准确性进行审计。 (2)定义差错。 将样本数据与实际不符情况定义为差错。 (3)确定审计总体和抽样单位。 (4)确定样本规模。 (5)确定选取样本的方法。 (6)执行抽样计划，检查所选样本。 选取样本并进行检查，审核是否出现差错事项，审定样本金额，计算差错额。 (7)推算总体的金额。 根据样本中审定的样本金额、差错，选择运用样本平均额法，比率法或差额法推算总体的审查金额、差错。 (8)评价抽样结果: ?总体账面金额或申报金额与抽样柱查的审定金额一致或基本一致时(即无差错额或 该差错额可容忍时)确证该检查项目的金额真实、准确，不存在税务调整; ?总体账面金额或申报金额与抽样检查审定金暂不一致(即有差错额且税务检查人员 认为不可容忍时)，可选择: ——进一步扩大对总体检查乃至详细检查; ——要求纳税人作详细检查后报税务检交人员复查: ——只就样本差错额作税务调整。 第四节 涉外税务审计的基本要求 一、税务审计证据及取证方法 (一)税务审计证据及种类。 税务审计人员在执行税务审计过程中，所形成的税务审计结论都必须获取审计证据，作出充分而适当的支持。税务审计证据包括: 1、实物证据 税务审计人员通过实际观察或清点可以确定其是否确实存。的实物资产，如监盘过的库存现金、存货、固定资产等。 2、书面证据 税务审计人员所获取的各种以书面文件为形式的证据，包括与纳税有关的各种原始凭证、 会计记录、各种会议记录和文件、各种合同、通知书、报告书及函件等等(包括两个部分: (1)外部书面证据。 由纳税人以外的组织机构或人士所编制的书面证据，如 函证回证 银行对账单 购货发票 应收票据 顾客定货单 有关的契约、合同 注册会计师报告及由注册会计师编制的各种计算表、试算表等 祛律鉴定书 (2)内部书面证据。 由纳税人编制和提供的书面证据，如: 会计记录(自制原始凭证、记账凭证、联本、报表等) 纳税计算表 应税务审计人员要求编制或提供的专项书面报告(书面陈述、书面答复、书面说明等) 其他有助于税务审计人员形成审计意见或结论的书面文件(会议记录、计划、合同、预算等)。 3、口头证据。 纳税人对税务审计人员的询问做口头答复所形成的证据。 4、环境证据。 对纳税人财务会计数据及纳税数据产生影响的各种环境事实(该环境事实之所以能成为税务审计证据是由于存在一个良好的产生财务会计及纳税数据的环境，能佐证财务会计及纳税数据的可靠性。环境证据包括如下几种: (1)内部会计制度及内部控制状况; (2)纳税人管理人员的素质; (3)各种管理条件和管理水平。 5、 数学性证据。 为纳税人会计记录或纳税申报中各项演算的正确性，税务审计人员所作的独立汁算。 6、分析性证据。 税务审计人员运用分析性复核程序所获取的审计证据。 7、专家的意见。 税务审计人员就某些自身无法作出审计判断的专门领域咨询专门技术或学识的个人或组织所获取的一种证据。 (二)税务审计证据的质量要求( 税务审计证据应能适当和充分地支持审计结论(在税务审计过程中，税务审计人员应用专业的判断，对审计证据质量加以评价，评价的标准如下: 1、充分性。 审计证据的充分性要求审计证据的数量能足以证明税务审计人员的审计判断或结论，它是税务审计人员为形成审计结论而所需审计证据的最低数量要求。税务审计人员判断证据是否充分，应当考虑下列因素: (1)具体审计项目的重要程度; (2)具体要证明的审计结论的性质; (3)审计过程中是否发现错误或舞弊; (4)审计证据的类型与取证方法。 2、相关性。 审计证据的相关性要求审计证据必须与审计目标及审计结论相关联，即审计证据要围绕特定的审计目标去获取，该审计证据能确证或反驳纳税人的纳税申报事实，以形成审计结论。 审计证据能否符合相关性的要求，税务审计人员必须做出专业经验判断( 3、可靠性。 审计证据的可靠性要求审计证据应能如实地反映客观事实。审计证据的可靠性受其来源、及时性、客观性的影响。在审计实务中，通常可用下列标准来判断: (1)书面证据比口头证据更可靠; (2)外部证据比内部证据更可靠; (3)审计人员自行获取的证据比纳税人提供的证据更可靠; (4)已获独立第三者确认的内部证据比未获独立第三者确认的内部证据更可靠; (5)内部控制较好时提供的内部证据比内部控制较差时提供的内部证据更可靠; (6)不同来源或不同性质的审计证据相互印证时，其更具可靠性; (7)越及时的证据越可靠; (8)客观证据比主观证据更可靠。 (三)税务审计证据取证方法。 在税务审计过程中，税务审计人员应根据实际情况或使用适当的取证方法获取税务审计 证据。可选择的取证方法主要有: 1、检视。 税务审计人员对纳税人的会计记录和其他书面文件可靠程度的审阅和复核。这是获取书 面证据的主要方法(它包括两种具体技术: (1)审阅原始凭证及文件是否真实、合法; (2)复核各种会计记录或纳税记录及其他书面文件是否与事实一致。 2、监盘。 税务审计人员现场监督纳税人各种实物资产及现金、有价证券的盘点，井进行适当的抽查。 3、观察。 税务审计人员实地察看纳税人的经营场所、实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情况等。 4、查询。 查询是税务审计人员对纳税人有关人员进行书面或口头询问。 5、函证。 函证是税务审计人员为印证纳税人会计记录及纳税记录所载事项而向第三者发函询证。 6、计算。 税务审计人员对纳税人的原始凭证、会计记录及纳税记录中的数据所进行的验算或另行计算。 7、分析性复核。 分析性复核是税务审计人员对纳税人的有关数据进行比较、比率、趋势等分析，调查研究 任何异常或差异 二、涉外税务审计工作底稿的编制。 涉外税务审计工作底稿是涉外税务审计人员执行税务审计工作，实施查核程序和作出审计结论的书面证明文件，包括审计工作记录和获取的资料两种类型，是税务审计人员实施税务审计工作的总体反映与概括。税务审计人员编制的工作底稿，应有助于规划组织协调有关审计工作，有助于为查核人员准确、无误地出具税务审计结论提供证据，同时也有助于形成纳税人的历史性审计资料。 (一) 审计工作记录型工作底稿的编制要求。 审计工作记录型工作底稿是由税务审计人员在实施审计过程中直接编制而成的工作底 稿，其编制应遵循如下基本要求: 1、目的明确。 (1)每一千应证项目或应证事项应编制相对独立的工作底稿， (2)每个工作底稿应体现与审计计划及总体审计结论的连接关系。 2、内容完整。 (1)每个工作底稿都必须具备下述基本内容: ——被审企业名称 ——审计项目标题 ——纳税年度或截止日 ——工作底稿编号 —一工作底稿编制人和复核人签名 ——工作底稿编制日期和地点 ——审计过程记录 ——用审计符号或简要说明方式表达所完成的查核程序与任务 ——审计资料来源 ——审计结论 ——与其他工作底稿的交叉索引号 (2)各个工作底稿内容要相互一致，以防重复或遗漏; (3)各个工作底稿的统治关系和逻辑关系要明确，能形成一个合理控制结构。同时要编制审计工作底稿导引表显示这种关系; (4)要使用交叉索引系统体现各个工作底稿的数据之间的来源关系。 3、格式规范( (1)工作底稿格式设计要适用、具体，使审计人员易于操作，以方便全面准确地记录情况。 (2)工作底稿格式在一个单位内要统一，以方便阅读理解，以利于税务审计人员之间的相互利用、汇总、复核、检查; (3)所用纸张的规格要标准，以利装订归档。 4、标识一致。 (1)在适用的情况下，要尽量使用审计符号记录审计的程序或方法，以提高工作效率; (2)审计符号的使用必须一致，并应在工作底稿上注明其所代表的含义，以便阅读理解; (3)工作底稿号码和索引号的的编制要一致，以体现工作底稿之间的联系。 5、记录清晰。 (1)语言要简练，准确，有逻辑性， (2)审计事实与审计意见要分开载明，以防互相混淆; (3)书写清晰美观( 6、结论明确。 (1)工作底稿内证据与结论的关系要明确无误; (2)审计结论的陈述要简明、扼要、准确; (3)推导本审计结论的证据涉及另外工作底稿时，应使用索引号或文字明确，描述清楚。 (二)获取类型工作底稿的编制要求。 获取类工作底稿是税务审计人员在纳税人或第三方提供的资料之上加工而形成的工作底稿，其编制应遵循如下基本要求: 1、实施必要的审计程序，以保证其可靠性和真实性; 2、形成相应的审计记录，基本内容应包括: ——被审企业名称 ——工作底稿编号 ——资料的来源及取得日期 ——工作底稿编制人和复核人签名 ——工作底稿编制日期和地点 ——审计过程记录 第一节 出口货物退(免)税概述 一、 概念 出口货物退(免)税是在国际贸易业务中，对我国报关出口的货物退还或免征在国内各生产环节和流转环节按税法规定缴纳的增值税和消费税，即对出口货物实行零税率。它是国际贸易中通常采用的并为各国接受的、目的在于鼓励各国出口货物公平竞争的一种税收措施。出口货物零税率之所以被国际社会或贸易组织所认可，是因为在国际贸易中，由于各国税制的不同而使货物的含税成本相差很大，出口货物在国际市场上难以公平竞争，而绝大部分国家对出口贸易是鼓励的，因此，出口货物实行零税率制度有助于提高货物的竞争力。同时依据税法理论，间接税是转嫁税，虽是对生产和流通企业征收，但税额实际上是由消费者负担，是对消费行为进行征收;而出口货物并未在国内消费，因此应将出口货物在生产流通环节缴纳的税款退还。再者依据国际法的国家领域权原则，进口国还要根据本国税法规定对进口货物征税，出口货物实行零税率可以有效地避免国际双重课税。 目前我国主要包括增值税、消费税两个税种。西方经济学者以税负是否转嫁为标准将税收分为直接税和间接税，习惯上把税负直接由纳税者本人承担的税收(如所得税)称为直接税;把纳税者缴纳的税款，通过价格等手段转嫁给消费者承担的税收称为间接税。间接税有价内税和价外税两种形式，价内税是指税金包括在货物价格内，即对含税价格征收的一种税;价外税是指税金不包括在货物价格内，即对不含税价格征收的一种税。不论是价内税价外税，他们认为，均可以实行税负转嫁，直接税则不存在转稼。因此，在实行间接税的国家和地区，出口货物退(免)税通常被称之为对出口货物免征或退还在国内已缴纳的间接税。尽管各国的具体做法不尽相同，但其基本内容都是一致的。由于这项制度比较公平合理，因此它已成为国际社会通行的惯例。 出口货物的零税率，从税法上理解有两个层面的含义:一是对本道环节的生产或销售不征增值税、消费税，二是对销售的出口货物前道环节所含的进项税额进行退付，即出口货物 退税。出口货物的零税率制度被世界上实行间接税的大多数国家所采纳，从而形成了一种国际惯例，关贸总协定有关专门条款也给予认可，认可是避免国际双重征税、促进国际贸易发展的最为有效的手段之一。 在我国现行的出口货物退(免)税管理办法，我们把它表述为:“有出口经营权的企业出口和代理出口的货物，除另有规定者外，可在货物报关出口并在财务上作销售后，凭有关凭证按月报请税务机关批准退还或免征增值税和消费税。”对出口货物退(免)税作了严格的规定。一是对国家禁止出口的货物，如天然牛黄、麝香等属“另有规定者”不予退(免)税，二是出口货物退(免)税的税种明确为增值税和消费税，三是出口货物的经营者必须是有进出口经营权的企业，四是享受出口货物退(免)税的前提是将出口货物报关出口并在财务上作销售，并出具能证明货物已出口、已销售、已结汇、已纳税的凭证，如应提供出口货物的报关单、出口销售发票、出口收汇核销单、增值税专用发票、税收(出口货物专用)缴款书等，五是实施出口货物退(免)税的具体手续是按月向税务部门申报退(免)税，这是实行出口货物退(免)税办法的五项基本规定。具体的出口货物退(免)税政策的运用则因出口贸易方式的不同而不同，出口货物退(免)税制度是根据我国现阶段的国情，参考国际上的通行做法，在多年的实践基础上形成的自成体系的专项税收制度。 二、出口货物退(免)税的基本规定 《出口货物退(免)税管理办法》对出口货物退(免)税的企业范围、货物范围、税种、税率、计税依据及具体计算、期限和地点及预算级次作了明确规定。随着我国加入世界贸易组织和对外税收新情况的不断变化，出口货物退(免)税政策也将不断地改革、补充和完善，出口货物退(免)税的规定将与国际接轨，从而使我国的出口货物退(免)税政策做到制度 化、规范化和合理化。 (一)出口货物退(免)税的企业范围 所谓出口企业，一般是指对外贸易经济合作部及其授权单位批准，享有进出口经营权的企业和委托外贸企业代理出口自产货物的生产企业，并根据有关规定办理了工商营业执照、税务登记证、出口企业退税登记证。现行出口企业主要包括有进出口经营权的外贸企业、生产企业(包括外商投资企业)、特准退(免)税企业。我国现行享受出口货物退(免)税的出口企业具体有下列八类: 第一类是经对外贸易经济合作部及其授权单位批准的有进出口经营权的外贸企业，含外贸总公司和到异地设立的经对外贸易经济合作部批准的有进出口经营权的独立核算的分支机构。对出口企业在异地设立的分公司，凡没有进出口经营权的，可汇总到出口企业总部统一向其主管出口退税的税务机关申报办理退(免)税。对只是提供货源，而没有取得外经贸部批准进出口经营权的市(县)外贸企业不可以申报办理退(免)税。 第二类是经对外贸易经济合作部及其授权单位批准的有进出口经营权的自营生产企业和生产型集团公司。以及经省级外经贸部门批准的实行自营进出口权登记制的国有、集体生产企业。 第三类是外商投资企业。1994年1月1日后批准设立的外商投资企业;1993年12月31日前成立的外商投资在1994年1月1日后新上生产项目且新上生产项目生产的货物并能单独核算的;1993年12月31日前成立的外商投资企业，自1999年11月1日起，其出口货物除继续要求实行免税方法以外的企业(该类企业从2001年1月1日起，一律实行退〈免〉税方法);外商投资企业在规定退税投资总额内且在1999年9月1日以后以货币采购的国产设备也享受退税政策。 第四类是委托外贸企业代理出口的企业。有进出口权的外贸企业委托外贸企业代理出口的货物，无进出口经营权的内资生产企业，委托外贸企业代理出口的自产货物(含扩散产品、协作生产产品)，亦可办理退税。 第五类是特定退税企业。这类企业有: ?将货物运出境外用于对外承包项目的对外承包工程公司; ?对外承接修理修配业务的企业; ?将货物销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的外轮供应公司、远洋运输供应公司; ?在国内采购货物并运往境外作为在国外投资的企业; ?利用外国政府贷款或国际金融组织贷款，通过国际招标机电产品的中标的企业; ?境外带料加工装配业务所使用出境设备、原材料和散件的企业; ?利用中国政府的援外优惠贷款和合资合作项目基金方式下出口货物的企业; ?对外进行补偿贸易项目和易货贸易，以及对港澳台贸易而享受退税的企业; ?按国家规定计划向加工出口企业销售“以产顶进”钢材的列名钢铁企业; ?国家旅游局所属中国免税品公司统一管理的出境口岸免税店;(11)贵重货物指定退税企业。 为了鼓励和支持企业走向国际市场，直接参与国际竞争，我国进出口经营资格的认定，正逐步与国际惯例接轨。目前，我国开始对外贸流通企业进出口经营资格实行核准制度，对 生产企业实行登记制度对出口企业实行登记制，预计今后还将进一步逐步放宽条件，取消所有制形式和出口规模的限制。 (二)出口退(免)税的货物范围 确定出口货物退(免)税的货物范围，是正确执行出口货物退(免)税的政策的基本依据，我国出口货物在现阶段的退税是以海关报关出口的增值税、消费税应税货物为主要对象的，但考虑到国家宏观调控的需要和国际惯例接轨，对一些非海关报关出口的特定货物也实行了退(免)税。 1、一般退(免)税的货物范围 《出口货物退(免)税管理办法》规定:对出口的凡属于已征或应征增值税、消费税的货物，除国家明确规定不予退(免)税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的部分货物外，都是出口货物退(免)税的货物范围。均应予以退还已征增值税和消费税或免征应征的增值税和消费税。可以退(免)税的出口货物一般应具备以下四个条件: (1)必须是属于增值税、消费税征税范围的货物。 这两种税的具体征收范围及其划分，《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国消费税暂行条例》对其税目、税率(单位税额)均已明确。强调要具备这一条件，主要是考虑我国退税以征税为前提这一基本原则，因此，我们讲退税，只能是对已征税的出口货物退还其已征的增值税、消费税税额，不征税的出口货物则不能退还上述“两税”。否则，所退税款就没有来源。免税也只能是对应税的货物免税，不属于应税的货物，则不存在免税问题。那种把出口货物退(免)税视同出口补贴，要求对所有出口货物都予以退(免)税的观点是不正确的。 (2)必须是报关离境的货物。所谓报关离境，即出口，就是货物输出海关，这是区别货物是否应退(免)税的主要标准之一。凡是报关不离境的货物，不论出口企业以外汇结算还是以人民币结算,也不论企业在财务上和其它管理上作何处理，均不能视为出口货物予以退(免)税。 (3)必须是在财务上作销售处理的货物。现行外贸企业财务会计制度规定:出口商品销售陆运以取得承运货物收据或铁路联运运单，海运以取得出口货物的装船提单，空运以取得空运单并向银行办理交单后作为销售收入的实现。出口货物销售价格一律以离岸价(FOB)折算人民币入帐。出口货物只有在财务上作销售后，才能办理退税。目前，我国对出口货物退(免)税的规定只能适用于贸易性质的出口货物，非贸易性质的出口货物，如:向国外捐 赠;不作对外销售而在国外展出的样品货物;个人在国内购买、国家又允许自带离境的已征增值税、消费税的货物等是不予退(免)税的。 (4)必须是出口收汇并已核销的货物。将出口退税与出口收汇核销挂钩可以有效地防止出口企业高报出口价格骗取退税，有助于提高出口收汇率，有助于强化出口收汇核销制度。 出口货物只有在同时具备上述四个条件情况下，才能向税务部门申报办理退税。否则，不予办理退税。 2、特准退(免)税货物范围 在出口货物中，有一些虽然不同时具备上述四个条件的货物，但由于这些货物销售方式、消费环节、结算办法的特殊性，以及国际间的特殊情况，国家特准退还或免征其增值税和消费税。这些货物主要有: (1)对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物; (2)对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物; (3)外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物; (4)企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物; (5)利用外国政府贷款或国际金融组织贷款，通过国际招标由国内企业中标的机电产品; (6)对境外带料加工装配业务所使用的出境设备、原材料和散件; (7)利用中国政府的援外优惠贷款和合资合作项目基金方式下出口的货物; (8)对外补偿贸易及易货贸易、小额贸易出口的货物; (9)对港澳台贸易的货物; (10)列名钢铁企业销售给加工出口企业用于生产出口货物的钢材; (11)从1995年1月1日起，对外国驻华使馆、领事馆在指定的加油站购买的自用汽油、柴油增值税实行退税; (12)保税区内企业从区外有进出口经营权的企业购进货物，保税区内企业将这部分货物出口或加工后再出口的货物; (13)对保税区外的出口企业委托保税区内仓储企业仓储并代理报关离境地的货物; 14)从1995年7月1日起，对外经贸部批准设立的外商投资性公司，为其所投资的( 企业代理出口该企业自产的货物，如其所投资的企业属于外商投资新企业及老企业的新上项目，被代理出口的货物可给予退(免)税;如其所投资的企业属于2000年前其出口货物要求继续实行免税的老企业被代理出口的货物在2001年前实行免税; (15)从1996年9月1日起，对国家旅游局所属中国免税品公司统一管理的出境口岸免税店销售的卷烟、酒、工艺品、丝绸、服装和保健品(包括药品)等六大类国产品; (16)从1997年12月23日起，对外国驻华使(领)馆及其外交人员购买的列名中国产物品; (17)从1999年9月1日起，对国家经贸委下达的国家计划内出口的原油; (18)从1999年9月1日起，外商投资企业采购国产设备; (19)从2000年7月1日起，对出口企业出口的甲胺磷、罗菌灵、氰戊菊脂、甲基硫菌灵、克百威、异丙咸、对硫磷中的乙基对硫磷等货物; (20)出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、鱼网鱼具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品等12类货物。 3、特准不予退税的免税出口货物 对一些企业，虽具有进出口经营权，但出口的货物如属税法规定免征增值税、消费税的，不予办理出口退税。这类特案不予退税的出口货物，主要包括以下几个方面: (1)来料加工复出口的货物; (2)避孕药品和用具、古旧图书; (3)有出口卷烟经营权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟; (4)军品以及军队系统企业出口军需部门调拨的货物; (5)国家规定的其它免税货物: 出口享受免征增值税的货物，其耗用的原材料、零部件等支付的进项税额，包括准予抵扣的运输费用所含的进项税额，不能从内销货物的销项税额中抵扣，应计入产品成本处理。 4、特准不予退(免)税的出口货物 对有进出口经营权的出口企业出口的一些特定货物，虽然已经征收了增值税、消费税，但现行出口货物退(免)税办法规定，除经国家批准属于进料加工复出口贸易外，不予退还或免征增值税、消费税，主要有以下几方面: (1)原油(指国家计划外出口的原油)以及中外合作油(气)田开采的天然气; (2)柴油;(1999年12月1日起恢复退税) (3)国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金白金等(进料加工复出口除外); (4)援外出口货物(利用中国政府的援外优惠贷款和援外合资合作项目基金援外方式下出口的货物除外) (5)外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的一般货物出口企业从小规模纳税人购进可享受出口退税的特殊货物除外); (6)非指定企业出口的贵重产品; (7)有出口卷烟经营权的企业出口国家出口计划外的卷烟; (8)从1995年7月1日起，非保税区运往保税区的货物; (9)生产企业(包括外商投资新企业及老企业的新上项目)自营或委托出口的非自产货物; (10)从1996年4月1日起，非生产企业、非市县外贸企业、非农业产品收购单位、非基层供销社和非成套机电设备供应公司销售给出口企业出口的货物(非生产性出口企业购进原材料委托生产企业加工并回收出口的货物除外)。 (三)出口货物退(免)税的税种 我国出口货物退(免)税仅限于间接税中的增值税和消费税。 (四)出口货物退(免)税的税率 退税率是出口货物的实际退税额与计税依据之间的比例。它是出口退税的中心环节，体现国家在一定时期的经济政策，反映出口货物实际征税水平，退税率是根据出口货物的实际 整体税负确定时，同时，也是零税率原则和宏观调控原则相结合的产物。我国现行对不同出口货物主要有17%、15%、13%、6%、5%等五档退税率。 (五)出口货物退(免)税的计税依据 退(免)税的计税依据是具体计算应退(免)税款的依据和标准，包括出口离岸价、货物购进金额、组成计税价格、出口数量等，具体根据实际情况分别确定。正确地确定计税依据，既关系到征退税关联问题，又关系到国家财政收支平衡。我国目前对外贸企业出口货物退(免)税以出口数量和货物购进平均单价作为计税依据，对生产企业出口货物退(免)税以出口离岸价作为计税依据。 (六)出口货物退(免)税的期限和地点 退税期限是指货物出口的行为发生后，申报办理出口退税的时间要求。它包括多长时间办理一次退税，以及在什么时间段内申报退税。退税地点是企业按规定申报退(免)税的所在地。根据我国现行规定，出口企业出口货物应于次年3月底前申报退(免)税或申报备案，6月底前收齐单证办理退(免)税，逾期不再受理。退税地点一般为所在地主管出口退税的税务机关。 (七)出口货物退(免)税的预算级次 出口退税的预算级次为中央级，即出口退税由中央财政全额负担。但在实际财政预算中，出口退税是以1993年度退税额为基数，中央财政负担80%，地方财政负担20%，对于超基数部分的出口退税全部由中央财政负担。 三、出口货物退(免)税的计算方法 在我国现行出口货物退(免)税管理中，对不同类型的企业实行不同的计算方法，其中又分为应退免增值税的计算方法和应退免消费税的计算方法。 (一)出口货物退(免)增值税的计算方法 现行出口货物增值税的退(免)税办法主要有5种: 一是“免、退”税，即对本环节增值部分免税，进项税额退税。 应退税额,外贸收购不含增值税购进金额×退税率或=出口货物数量×加权平均单价×退税率 其中从小规模纳税人购进的出口货物: 应退税额 = [普通发票所列(含增值税)销售金额]/(1+征收率)×6%或5% 二是“先征后退”，即先依据出口货物离岸价征税，在单证齐全后予以退税。 应退税额,出口货物离岸价×外汇人民币牌价×退税率 三是“免、抵、退”税，即对本环节增值部分免税，进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣，不足抵扣的部分实行退税(在本书以后章节中将详细介绍，不再赘述)。 四是“免、抵”税，即对本环节增值部分免税，进项税额准予抵扣的部分在内销货物的应纳税额中抵扣; 五是免税，即对出口货物直接免征增值税和消费税。 第一种办法主是适用于外贸企业和实行外贸企业财务制度的工贸企业、企业集团等。 第二种办法主要适用于没有进出口经营权委托外贸企业代理出口的生产企业。 第三种办法主要适用于有进出口经营权的生产企业和外商投资企业。 第四种办法适用于国家列名的钢铁企业销售“以产顶进”钢材。 第五种办法适用于来料加工等贸易形式和出口有特殊规定的指定货物以及小规模纳税人出口货物等。对按国家统一规定免税的货物，不分是否出口销售一律给予免税，如出口企业直接收购农业生产者销售的自产农产品，古旧图书等，这类货物在国内生产、流通环节均已免税，出口后也不再退税。 (二) 出口货物退(免)消费税的方法 现行出口货物消费税，除规定不退税的应税消费品外，分别采取免税、先征后退和退税三种办法，即: 一是对有进出口经营权的生产企业直接出口或委托外贸企业代理出口的应税消费品，一律免征消费税; 从价定率征收的，应免消费税=出口销售收入×消费税税率 从量定额征收的，应免消费税=出口销售数量×消费税单位税额 二是对没有进出口经营权的其他生产企业委托出口的应税消费品，实行“先征后退”的办法; 三是对外贸企业收购后出口的应税消费品实行退税。 在二、三两种办法中: 从价定率征收的，应退消费税=出口销售收入×消费税税率 从量定额征收的，应退消费税=出口销售数量×消费税单位税额 第二节 出口企业登记管理 一、出口企业退(免)税登记管理 出口货物退(免)税是我国税收政策的一个重要组成部分。办理退(免)税企业登记是退税机关了解出口企业组织结构、经营范围、法人地位、资产规模等情况，确定出口企业是否具备退(免)税资格的有效途径。 (一)登记时限及地点 出口企业应持对外经济贸易合作部及其授权单位批准其具有经营权的批件和工商营业执照批准 之日起30 日内或者发生出口业务之口起30日内，向所在地主管出口退税的税务机关办理退税登记。 未办理出口退税登记或没有重新认定的出口企业一律不予办理出口货物退税或免税。 (二)登记的企业范围 1、对外经贸部及其授权单位批准有进出口经营权的自营出口企业，包括外贸企山、工贸企业、生产型集团公司、生产与贸易为一体的集团贸易公司、商业、物资(流通)企业、私营企业。 2、外商投资企业，包括1999年1月1日以后批准没立的外商投资企业和1994年1月1日以前批准设立并实行“先征后退”或“免、抵、退”税办法的外商投资企业。 3、发生委托出口业务但没有进出口经营权的生产企业; 4、其他特准退还或免征增值税和消费税的企业，包括: (1)将货物运出境外用于对外承包项目的对外承包工程公司; (2)对外承接修理修配业务的企业; (3)将货物销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的外轮供应公司、远洋运输供应公司; (4)在国内采购货物并运往境外作为在国外投资的企业; (5)利用外国政府贷款或国际金融组织贷款，通过国际招标，中标机电产品的国内中标企业; (6)境外带料加工装配业务所使用的出境设备、原材料和散件企业; (7)利用中国政府的援外优惠贷款和合资合作项目基金方式下出口货物的企业: (8)对外进行补偿贸易项目和易货贸易以及对港澳台贸易而享受退税的企业; (9)按国家规定计划向加工出口企业销售“以产顶进”钢材的列名钢铁企业; (10)国家旅游局所属中国免税品公司统一管理的出境口岸免税店。 (三)登记附送的资料 ;外商投资企业 1、对外经济贸易合作部及其授权单位批准其进出口经营权的批件-需提供《中华人 民共和国外商投资企业批准证书》;实行自营进出口经营权登记制的国有、集体生产企业，需提供省级外 经贸主管部门颁发的《生产企业自营进出口权登记证书》; 2、国家工商行政管理部门核发的《企业法人营业执照》(副本); 3、主管征税的国家税务机关核发的《税务登记证》(副本); 4、主管海关核发的《自理报关单位注册登记证明书》; 5、招标单位所在地国家税务局签发的《中标证明通知书》(无进出口经营权的中标企业用); 6、对外贸易经济合作部批准使用中国政府优惠贷款和合资合作项目基金援外出口的批文(援外 出口企业用); 7、委托出口协议(无进出口经营权的委托出口企业用); 8、出口企业开设的基本账号、退税账户和开户银行证明; 9、主管税务机关要求提供的其他证件、资料。 (四)登记程序 出口退(免)税登记一般有四个步骤: 1、出口企业申请登记 出口企业或特准退税的企业在获得进出口经营权或特准退税业务发生后30日内，持上述有关证 件、资料，向主管出口退税的税务机关申请办理出口退(免)税登记，并领取《出口企业退税登记表》。 《出口企业退税登记表》内容填表说明 企业名称 出口企业营业执照登记的企业名称全称 企业代码 企业在海关注册登记的捶关代码 纳税人识别号 国税税务登记证上的号码 企业地址 企业办公现址 电话 企业财务部门电话号码 传真 企业传真电话号码 邮编 企业邮政编码 纳税人类型 一般纳税人( )、小规模纳税人( )，企业在相应类型的括号内打勾 主管征税机关名称 主管征税机关名称 注册类型代码 依据《企业注册类型代码表》(略) 注册类型文字 依据《企业注册类型代码表》(略)填写文字 行业归属代码 依据《行业归属代码表》(略) 行业归属文字 依据《行业归属代码表》填写文字 隶属关系 0:中央 1:省属 2:市属 9:其他 财政预算级次 代码和文字依据《财政预算级次代码表》(略) 进出口权及经营 范围批文号 进出口权批文号 专营商品 根据国家税务总局、对外经济贸易部下发的国税发[1992](079)号文和财政部、国家税务总局财税字[1997](1014)号文规定的特许经营的专营商品填写。 经营范围 工商营业执照上的经营范围 工商登记证号码 工商营业执照上的号码 工商登记证号码 工商营业执照上的号码 工商营业执照上的发照日期 工商营业执照上的发照日期 工商登记证有效期 工商营业执照上的有效年数、 企业法人姓名 企业法人代表的姓名 企业法人职务 企业法人代表的姓名的职务 财务负责人 出口企业财务负责人姓名 办税人员姓名、 电话、传呼 企业办税人员姓名、联系电话及传呼号码 开户银行及账号 出口企业办理税款退库的开户银行及账号 主管外汇管理局 出口企业主管外汇管理局名称 附送件 随《出口企业退税登记表》一起送到退税机关的证件或证件复印件 企业类型及退税 计算方法 出口企业和退税机关在相应的企业类型及退税计算方法栏内打勾 出口退税申报方式 出口企业和退税机关在相应的栏内打勾 出口企业经办人 企业经办人签字，并填写办理《出口企业退税登记表》的申请日期 出口企业负责人 企业负责人签字，并填写办理《出口企业退税登记表》的申请日期，加盖企业公章、法人印章 主管出口退税的 税务机关经办人 税务经办人签字，并填写办理《出口企业退税登记表》的日期 主管出口退税的税务机关经办人 税务负责人签字，填写批准办理《出口企业退税登记表》的日期，并加盖税务公章 变更登记事项 企业填写变更登记的日期、变更项目和税务机关经办人员 纳税人状态 指“开业”、“歇业”等状态 退税管理分类 代码 指A、B、C、D四大类，详见国税发(1998)(95号) 2、退税机关受理登记 出口企业按登记表有关要求填好登记表，加盖有关人员印章和企业公章后，连同附送资料一并报退 税机关，经审核，登记表内容填写齐全、表达准确、资料齐全，即受理登记。 3、核发退税登记证 退税机关受理登记后，应按现行出口货物退(免)税政策规定，进行全面审核，并在规定的工作日内审核完毕，对退税公式、退税方式、申报方式进行确认: (1)退税公式的确立:确定出口企业内外销货物是否分开核算; (2)退税方法:出口企业出口退税计算采取的方法。 (3)申报方式:对实行计算机申报、审核退税的企业，可以由主管退税机关集中申报录入或企业自行申报录入。 确认结束后，经出口退税机关负责人审批，签发《出口企业退税登记证》(正、副本)，加盖退税机关行 政公章，交出口企业。 4、建立管户库 退税部门要将已办理退税登记的出口企业有关资料录入计算机，建立本地区的出口企业管户库。出口退税政策等如有调整，应及时调整维护代码库。 (五)变更登记、注销登记及其他 1、变更登记 出口企业改变单位名称、法定代表人、经营地点、进出口经营范围、经营方式、开户银行及账号等事项的，自工商行政管理机关办理变更登记或者有关批准宣布变更之日起30日内，持变更登记的有关证 明文件和原退税登记证件等资料到退税机关办理退税变更登记。 退税机关根据出口企业的申请，经过调查核实后，在原《出口企业退税登记证》上签署意见，加盖“变 更”字样的印章，并核发新的《出口企业退税登记证》。 2、注销登记 出口企业发生破产、解散、撤销以及其他依法应当终止退税事项的情况，须在批准撤并之日起30日 内，向工商行政管理机关办理注销登记前，申报办理出口退税注销登记。退税机关按规定对其清算退税款后，注销并收回原签发的《出口企业退税登记证》。 3、验证和换证 退税机关应当每年组织一次对出口企业退税登记的查验工作，对登记证的有关内容与出口企业提供的有关证件资料的原件进行审验并确认。根据国家税务总局的统一部署，出口企业在办理国税税务登记证换证的同时，办理出口退税登记证换证手续。 4、其他 (1)《出口企业退税登记证》不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造; (2)纳税人遗失出口退税登记证，应当书面报告主管出口退税的税务机关并登报公告作废，同时申请补发。 第三节 免抵退税申报 出口货物“免、抵、退”税申报管理工作，是出口货物退(免)税管理的重要内容。生产企业自营或委托外贸代理出口的自产货物，除另有规定者外，在货物报关出口并在财务上作销售后，应持有关凭证按月向税务机关申报办理免税申报手续和退税申报手续。 一、免抵退税申报程序 生产企业自营或委托外贸企业代理出口的货物“免、抵、退”税实行按月申报制度。 (一)出口货物免税申报 生产企业出口货物不论以何种方式报关出口，均以取得提单并向银行办妥交单手续的日期，作为出口货物销售收入实现时间 ，在货物报关离境并在财务上作销售后，根据出口商品专用发票记载的出口货物的数量、金额等内容，按月填报以下申请表并生成相关的电子数据，在法定的纳税期限内，向主管征税机关办理免、抵税及应纳税金的申报手续。 1、《增值税纳税申报表》; 2、《生产企业出口货物免税明细申报表》及电子数据，内附《出口商品专用发票》，按此申报表序号装订成册; 3、《生产企业进料加工抵扣明细申报表》及电子数据。内附《生产企业进料加工贸易免税证明》和《生产企业进料加工贸易免税核销证明》，按此申报表序号装订成册; 4、主管征税的税务机关要求报送的其他征免税申报资料。 《生产企业出口货物免税明细申报表》、《生产企业进料加工抵扣明细申报表》作为《增值税纳税申报表》的附表，其表式和电子数据，可以通过“生产企业出口货物退(免)税申报系统”产生。 (二)出口货物退税申报 生产企业在收齐出口货物退税凭证《出口货物报关单》(出口退税专用联)、《出口收汇核销单》(出口退税专用联)、《出口商品专用发票》、《出口货物销售明细账》;或者《代理出口货物证明》及代理出口货物协议等资料后，按月填报以下申请表并生成相关的电子数据，在规定的申报期限内，向主管退税职能的税务机关办理退税申报手续。 1、《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》及电子数据; 2、《生产企业出口货物退税明细申报表》及电子数据。其中内附以下凭证: (1)出口货物报关单(出口退税专用联); (2)出口收汇核销单(出口退税专用联); (3)出口商品专用发票; (4)出口货物销售明细账 (5)代理出口货物证明; 3、《生产企业进料加工进口料件明细申报表》及电子数据、《生产企业进料加工贸易免税申请表》及电子数据、内附《进口发票》(复印件)、《进口货物报关单》(复印件)按明细申报表序号装订成册; 4、《生产企业增值税纳税情况汇总表》及电子数据; 5、进料加工手册登记信息电子数据; 6、主管退税税务机关要求报送的其他退免税申报资料。 上述各种申报表及电子数据，可以通过“生产企业出口货物退(免)税申报系统”产生。 二、免抵退税申报方式 出口生产企业退税申报方式分为电子申报和纸质申报。出口货物退(免)税管理是一项艰巨而复杂的的系统工程，涵盖生产企业退(免)税数据的申报、审核、审批等各个环节。建立科学、严密、高效、规范的出口退税管理机制和工作机制，对发展对外贸易、防范打击骗税具有重要的意义。 过去，出口货物退(免)税一直使用纸质申报表，随着出口货物退(免)税改革的进一步发展和对出口货物退(免)税实行网络化管理的新需求，借助口岸电子执法系统，充分利用海关、外汇管理部门及税务部门的电子数据，推行出口货物退(免)税电子化管理，《生产企业出口货物退(免)税申报系统》正是实现上述目标的客观需要和必然选择。为加强对生产企业出口货物免抵退税管理，要求出口生产企业申报退(免)税时需电子数据和纸质申报表同时申报到税务机关。相应申报的电子数据和纸质申报表由《生产企业出口货物退(免)税申报系统》产生。 三、申报要求 生产企业出口货物“免、抵、退”税实行电算化申报管理办法，出口货物的免税申报和退税申报的各种申请表及电子数据，可以《生产企业出口货物退(免)税申报系统》生成。生产企业向主管税务机关申报的申请表主要有以下几种，具体申报要求如下: (一)《生产企业出口货物免税明细申报表》 该申报表根据申报期内已开具并已作出口销售处理的出口商品专用发票等资料进行免税明细申报填报，具体填报项目及要求如下: 1、所属期:根据的出口商品专用发票申报月份填报。 2、序号:由4位流水号构成，序号要同出口商品专用发票的装订顺序保持一致。 、出口发票号码:按出口商品专用发票号码填报。 3 4、贸易性质:根据出口货物报关单注明的贸易性质填报。 5、出口货物名称:根据出口商品专用发票上注明的商品名称填报。 6、出口货物计量单位:按出口商品专用发票上计量单位填报。 7、出口数量:按出口商品专用发票上的数量填报。 8、外币代码 :按出口商品专用发票上外汇名称填报。 9、外币币别:根据出口商品专用发票上注明的外汇名称填报。 10、汇率:按出口企业记账汇率填报。 11、外币金额:按出口商品专用发票上的金额填报。 12、人民币金额:根据(外币金额×外币汇率)计算填报。当月支付的国外运费、保险费和佣金以负数汇总填列在申报表此栏最后一行。此栏金额合计数必须与《增值税纳税申报表》中第9栏“出口货物免税销售额”相一致。 13、征税率:根据填报的出口商品名称确定征税率。 14、退税率:根据填报的出口商品名称确定退税率。 15、不予抵扣税额:根据出口货物折算的[人民币金额×(征税率-退税率)]计算填报。运保佣不参与计算。此栏金额合计数必须与《增值税纳税申报表》第16栏金额一致。 16、 记账凭证号 :按记账凭证号码填报。如贸易性质码为“39”(红冲出口销售)、“99”(深加工结转)此表仅填报“人民币金额”，其他栏次不需填报。 (二)《生产企业进料加工抵扣明细申报表》 该申报表根据主管退税机关出具的《生产企业进料加工贸易免税证明》和《生产企业进料加工贸易免税核销证明》的不予抵扣税额抵减额明细数据填报。具体填报项目及要求如下: 1、所属期:根据《生产企业进料加工抵扣明细申报表》申报月份填报。 2、序号:序号要同《生产企业进料加工抵扣明细申报表》装订顺序保持一致。 3、证明编号:指经主管退税机关出具《生产企业进料加工贸易免税证明》和《生产企业进料加工贸易免税核销证明》的证明编号。 4、出具证明年月:指经主管退税机关出具证明的时间。 5、免抵退税扣减额:按证明中审批税额填报; 6、不予抵扣抵减额:按证明中审批税额填报;此栏金额合计数必须与《增值税纳税申报表》第17栏金额的绝对值相一致。 (三)《生产企业出口货物退税明细申报表》 出口企业在规定申报期限前将收齐的出口货物退税凭证[出口货物报关单(出口退税专用联)、出口收汇核销单(出口退税专用联)、出口货物外销发票、出口货物销售明细账;或者代理出口货物证明、代理出口货物协议等资料]，配齐装订成册，填报《生产企业出口货物退税明细申报表》，在规定申报期限内向主管退税税务机关申报办理退税手续。具体填报项目及要求如下: 、所属期:以申报的年月表示。1 2、申报序号:由4位流水号构成。序号要同报关单、收汇核销单的装订顺序保持一致。 3、出口报关单号:(1) 9位“海关编号”+,，,位项号;(2)委托代理出口货物此项可不填报。 4、出口发票号码:按出口商品专用发票号码填报。 5、出口日期:按出口货物报关出口日期填报。 6、代理证明编号:委托代理出口货物只填报“代理证明编号”+,位项号，出口报关 单号可不填报。 7、外汇核销单号:按出口货物报关单已列明的外汇核销单号码填报。 8、贸易性质:按出口货物报关单上列明贸易性质填报。 9、出口商品代码:按出口货物报关单上列明的出口商品代码填报。 10、出口商品名称:根据出口商品名称填报。 11、计量单位:根据出口货物报关单中的计量单位填报。 12、出口数量:按出口货物报关单上出口商品的数量填报。 13、外币代码:按照出口货物报关单中列明的外币代码填报。 14、外币币别:根据出口货物报关单中的外币名称填报。 15、外币金额:按出口货物报关单列明的外币金额填报。 16、外币汇率:按出口企业财务入账汇率填报。 17、人民币金额 :根据(外币金额×外币汇率)计算填报。 18、美元汇率:采用其他外币结算的应换算成美元汇率填报。 19、美元金额:根据(人民币金额?美元汇率)计算填报。 20、征税税率:根据出口商品法定征收率填报。 21、退税率:根据出口商品代码库中现行退税率填报。 22、征退税差额:根据,外销货物人民币金额×(征税税率,退税率),计算填报。 23、应免抵退税额:根据(外销货物人民币金额×退税率)计算填报。 24、进料登记手册号:出口货物为进料加工贸易的，必须填报出口货物对应的进料登 记手册号。 25、 计划分配率 :根据进料登记手册中计算填报。 26、组成计税价格:根据进料加工出口货物报关单折算的计算填报(人民币金额×计划分配率)。 27、免抵退税抵减额:根据计算填报(组成计税价格×退税率)。 28、不予抵扣税额抵减额:根据计算填报{组成计税价格×(征税税率-退税率)}。 29、实际免抵退税额:根据计算填报(应免抵退税额-免抵退税抵减额)。 30、记账凭证号:按出口货物记账凭证号填报 根据该申报表中属于进料加工复出口货物的明细数据，另填报《生产企业进料加工贸易免税申请表》 (四)《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》。 《生产企业出口货物免抵退税汇总申报表》是根据“生产企业出口货物退税明细申报”和“增值税纳税情况汇总表”有关数据产生的，具体填报项目及要求如下: 1、出口销售额(人民币):取数于《生产企业出口货物退税明细申报表》“出口销售额(人民币)的合计数。 2、出口销售额乘征退税率之差:取数于《生产企业出口货物退税明细申报表》销售额乘征退税率之差栏目的合计数。 3、不予抵扣税额抵减额:取数于《生产企业出口货物退税明细申报表》中{组成计税价格×(征税率-退税率)} 的合计数。 4、不予抵扣税额:本表出口销售额乘征退税率之差,本表不予抵扣税额抵减额。 5、出口销售额乘退税率:取数于《生产企业出口货物退税明细申报表》中销售额乘退税率栏目的合计数。 6、免抵退税扣减额:取数于《生产企业出口货物退税明细申报表》中“免抵退税扣减额栏目的合计数。 、内销货物销售额:取数于“生产企业增值税纳税情况汇总表明细填报”中“内销7 货物销售额”及“简易征税货物销售额”二栏合计数。 8、内销货物销项税额:取数于“生产企业增值税纳税情况汇总表填报”中销项税额栏。 9、进项税额:取数于“生产企业增值税纳税情况汇总表填报”中进项税额发生额栏。 10、上期结转抵扣税额:取数于“生产企业增值税纳税情况汇总表填报”中“上期留抵税额,调整上期留抵中税额的合计数”。 11、上期批准应退税额:取数于“生产企业增值税纳税情况汇总表填报”中“免、抵、退应退税额”栏目。 12、应纳税额:本表计算(即:销项税额,进项税额,上期结转抵扣税额，上期批准应退税额) 13、免抵退税额:本表计算(“出口销售额乘退税率”-“免抵退税额扣减额”)。 14、应退税额、免抵退税额、 结转下期抵扣税额:本表计算确定。计算公式: (1)、如本表“应纳税额”?0，则: 应退税额,0 免抵退税额= 本表免抵退税额 结转下期抵扣税额=0 (2)、如本表“应纳税额”,0，且绝对值,本表“免抵退税额”，则: 应退税额,本表应纳税额绝对值 免抵退税额= 本表免抵退税额-本表应纳税额绝对值 结转下期抵扣税额=0 (3)、如本表“应纳税额”,0，且绝对值?本表“免抵退税额”，则: 应退税额,本表免抵退税额 免抵退税额= 0 结转下期抵扣税额=本表应纳税额绝对值-本表免抵退税额 (五)《生产企业增值税纳税情况汇总表》 生产企业在向其主管税务机关进行增值税纳税申报的同时，要将有关栏目的数据在生产企业增值税纳税情况汇总表中填报，作为计算当期出口货物免、抵、退税的申报依据。并在规定申报期限内向主管退税税务机关申报。具体填报项目及要求如下: 1、所属期:申报年月的所属期必须与《增值税纳税申报表》一致。 2、内销货物销售额:根据企业当月《增值税纳税申报表》中内销货物金额填报。 3、简易征税货物销售额:根据企业当月《增值税纳税申报表》中简易征税货物金额填报。 4、免税货物销售额:根据企业当月《增值税纳税申报表》中免税货物金额填报。 5、出口货物征税销售额:根据企业当月《增值税纳税申报表》中出口货物金额填报。 6、出口货物免税销售额:根据企业当月《增值税纳税申报表》中免税货物金额填报，此金额必须与“生产企业出口货物免税明细申报表”中人民币金额合计数一致。 7、销项税额合计:根据企业当月《增值税纳税申报表》中销项税额填报。 8、进项税额发生额:根据《增值税纳税申报表》中进项税额发生额填报。 、进项税额转出:根据《增值税纳税申报表》中进项税额转出填报。9 10、进项税额合计:根据《增值税纳税申报表》中进项税额合计数填报。 11、上期留抵税额:根据《增值税纳税申报表》中上期留抵税额填报 。 12、调整上期留抵税额:根据《增值税纳税申报表》中查补税款调整上期留抵税额填报。 13、不予抵扣税额:根据《增值税纳税申报表》中不予抵扣税额填报。 14、不予抵扣税额抵减额:根据《增值税纳税申报表》中不予抵扣税额抵减额填报，此金额必须与“生产企业进料加工抵扣明细申报表”中不予抵扣税额抵减额合计数一致。 15、应纳税额:根据本表计算填报。计算公式:应纳税额,销项税额合计,(进项税额合计，上期留抵税额+调整上期留抵税额)，免抵退应退税额。 17、免、抵、退应退税额:根据《增值税纳税申报表》中免、抵、退应退税额填报，此金额必须与上期主管税务机关出具的《免、抵、退审批通知书》中的“应退税额”一致。 (六)《增值税纳税申报表》 对出口货物实行“免抵退税” 后，出口生产企业使用《增值税纳税申报表》须作调整。具体调整项目及要求如下: (1)第9栏“出口货物免税销售额”，填报生产企业出口销售额、来料加工等出口免税销售额。此栏金额必须与《生产企业出口货物免税明细申报表》中第10栏“人民币金额”合计数一致。深加工结转的出口免税销售额也在此栏反映，在贸易性质栏注明“99” 。 (2)第16栏“免抵退税货物不予抵扣税额”，填报口径为:当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(征税税率-退税税率)。此栏金额必须与《生产企业出口货物免税明细申报表》中第13栏“不予抵扣或退税的税额”合计数一致。 3)第17栏“其他”改为“免抵退货物不予抵扣税额抵减额”。此栏金额必须与《生( 产企业进料加工抵扣明细申报表》中第5栏“不予抵扣税额抵减额”合计数一致，以负数填列。 (4)第25栏“免抵退货物已退税额”改为“免抵退货物应退税额”。此栏金额必须与退税部门上月出具的《生产企业出口货物免抵退税审批通知单》中的“应退税额”一致。 第四节 免抵退税审核 出口货物“免、抵、退”税的审核是出口退税管理工作的重要内容，根据生产企业出口货物“免、 抵、退”税管理系统的设置，出口货物“免、 抵、退”税的审核程序应分为二步，第一步是出口货物“免、 抵、退”税的人工审核，第二步是出口货物“免、 抵、退”税的电子审核。 生产企业在货物报关出口并在财务上作销售后，按月填报免税申报资料及相关电子数据，于次月10日前向征收部门办理免税申报。征收部门必须设立专门窗口负责办理所管辖生产企业出口货物免税申报受理及审核工作。 生产企业在收齐出口货物退税单证(指出口货物报关单、出口收汇核销单、出口货物外销发票等)后，按月填报退税申报资料及相关电子数据，于次月10日前向管理部门办理退税申报。管理部门必须设立专门窗口负责受理所管辖生产企业出口货物退税申报及审核工作。 一、人工审核 出口货物“免、抵、退”税的人工审核项目较多，涉及面广，人工审核的主要内容有二个方面。 (一)免抵退税政策审核 1、企业范围的审核 凡属以下类型的企业，其出口货物，可实行免抵退税管理办法: (1)经对外贸易经济合作部批准的有进出口经营权生产企业; (2)集生产与贸易为一体的工贸集团公司，这类企业，凡是有生产实体，且从事出口贸易业务，执行工业企业财务制度的出口企业; (3)外商投资企业出口; (4)无进出口经营权的内资生产企业，委托外贸企业代理出口的自产货物; 下列企业不实行“免、 抵、退”税管理办法: 1)小规模纳税人。 ( (2)对无生产实体、仅从事出口贸易业务的，又执行流通企业财务制度的工贸集团公司;将货物运往境外用于对外承包项目的工程公司; 2、货物范围的审核 确定出口货物退(免)税的货物范围，是正确执行出口货物“免、抵、退”税政策的基本依据，出口货物“免、抵、退”税是以海关报关出口的增值税、消费税应税货物为主要对象的 。实行“免、抵、退”税的出口货物一般应具备以下四个条件: 必须是属于增值税、消费税征税范围的货物;必须是报关离境的货物;必须是在财务上作销售处理的货物;必须是出口收汇并已核销的货物。 对出口货物范围的审核 ，应重点审核出口货物是否自产以及视同自产货物处理的外购货物。根据《国家税务总局关于出口退税若干问题的通知 》的有关规定:生产企业自营或委托出口的下述产品，可视同自产产品给予退(免)税。 (1)外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品; (2)外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，且使用本企业注册商标的产品; (3)收购经主管出口退税的税务机关认可的集团公司(或总厂)成员企业(或分厂)的产品; (4)委托加工收回的产品。 审核出口企业出口货物是否为自产货物，对非自产出口的货物一律不得实行“免、抵、退”税办法。 对出口货物的审核，还应审核该货物是否已报关离境，其目的港是否在境内;审核出口货物的贸易方式是否属于一般贸易、进料加工贸易、其他特定贸易。对运往保税区的货物或深加工结转的货物，是否也申报退税。 3、计税依据的审核 出口货物“免、抵、退”计税依据是具体计算“免、抵、退”税标准，正确地确定“免、抵、退”税依据，是做好出口退税工作的前提，具体如下: 、出口货物的成交价审核。自营生产企业出口货物“免、抵、退”计税依据为离岸价1 (FOB价)，若出口货物报关成交价采用到岸价(CIF价)或成本加运费(C,F价)入帐的，企业可先根据实际记帐收入申报办理免退税手续，当期支付的国外运费、保险费、佣金一方面冲减销售收入或调整上年损益，另一方面冲减免抵退税额。 、出口货物汇率的审核。应对生产企业出口货物采用的记帐汇率进行检查，生产企业2 可以采用当月1日或记帐当日国家公布的外汇牌价计算入帐，在一个年度内不得调整。 4、出口货物退税率的审核 对出口货物退税率的审核，应严格按照国家税务总局下发的商品码库中注明的退税率执行，必须联系出口货物征税税率对出口货物的退税率加以确定。 5、进料加工出口货物审核 属进料加工复出口货物，主要审核:进口料件计划分配率、进口料件免税组成计税价格的计算、进口料件免抵退税扣减额计算和进口料件不予抵扣税额抵减额的计算是否准确。 (二)“免、抵、退”税的单证审核 出口货物“免、抵、退”税凭证资料，是指企业在办理出口货物“免、抵、退”税 时按规定必须提供的各种有效凭证。主要包括:《出口货物报关单(出口退税专用联)》、 《出口收汇核销单(出口退税专用)》、出口商品专用发票、出口货物销售明细账、代理 出口货物证明、代理出口协议副本等等。出口企业平时必须及时取得上述符合规定的合 法、有效的各种凭证，按月、按顺序、按规定装订成册，受理退(免)税资料的税务机 关必须保证各种凭证的完整，并按档案管理的要求编号、分类归档，予以保存。也可以 将原件退回出口企业保管，但对退回的原始凭证要加盖“已申报退税”字样戮记。 1、出口商品专用发票的审核 出口商品专用发票是出口方开具的出口货物价格清单，是装运货物的总说明，是销 货的凭证，是买卖双方的记账依据，出口商品专用发票基本内容为:货物的品名、规格、 货号、单价、数量、成交方式、金额、货物的出境港口至目的地(或目的地港口);客 户的定单号和合同号;收货人名称、出口人名称;制单日期;企业负责人签字等等。主 管税务机关应对出口商品专用发票实行专项管理。审核时应从以下几个方面着手: (1)审核出口商品专用发票中“出口数量”、“计量单位”、“销售金额”与申报数 据是否一致。 (2)审核出口商品专用发票记载的金额与出口销售明细账记载金额是否一致。 2、出口货物报关单的审核 出口货物报关单是出口企业根据其与外商签订的出口合同和外商按合同规定发出的信用证自行填制的，由报关海关检验以证明出口货物的种类、数量、金额、经营单位、贸易方式等内容及单货相符的书面证明，是划分企业申报货物出口销售还是国内销售的重要依据。所以规定企业在申请出口退(免)税时，须附送内容齐全、盖有海关验讫章的报关单(出口退税专用)原件。对报关单的审核主要侧重两个方面:一是真实性。即审核报关单是否是伪造的;二是内容的审核。 3、出口收汇核销单的审核 出口收汇核销单是出口货物的企业凭银行结汇水单，经外汇管理局审核后出具的出口已收汇且核销的一种证明单据，是出口货物的企业财务部门凭以核销应收外汇帐款的凭证。对出口收汇核销单的审核，主要从以下几个方面着手: (1)审核收汇核销单上的出口单位名称是否与申报退税的企业一致，属委托代理出口的，出口单位名称是否与受托方企业名称一致。 (2)审核收汇核销单是否是出口退税联，核销单号码与报关单上的核销单号码是否一致。 (3)审核收汇核销单上是否有主管该出口单位的外汇管理局加盖的已核销印章，是否有海关在收汇核销单盖有骑缝章，此外还要将收汇核销单上的核销金额与结汇水单相核对。 4、出口货物销售明细帐的审核 出口货物销售明细帐是记载出口企业的一般贸易、进料加工、易货贸易、补偿贸易方式对国外出口及供应境内销售收取外汇的商品销售收入和销售成本。 (1)审核销售明细帐金额是否与外销发票金额一致，如不一致的，要查明原因，是否存在退关退货等现象。 (2)审核生产企业自营或委托代理出口货物，其销售明细帐记载的金额是否按离岸价(FOB)入帐，是否将运保佣费用从到岸价中剔除，明细帐上记载的销售额与《增值税纳税申报表》上第九栏“出口货物免税销售额”是否一致。 (3)审核生产企业记载的销售明细帐中的“出口数量”是否与企业《生产企业出口货物免税申报表》和所附的《生产企业出口货物退税明细表》中“出口数量”一致。 (4)审核销售明细帐中“贸易国别”及摘要栏中“目的港”、“客户名称”，是否把以出抵进和境内销售(除间接出口)等无报关单部分混入“自营出口销售明细帐”中申报免税。 二、电子审核 出口企业的出口货物退税管理实行电子化管理后，除对出口企业申报的退税资料和退税凭证的完整性、合法性、可靠性和申报数据的一致性等进行人工审核外，还需要按照电子化管理的要求，将退税申报数据与外部电子信息进行交叉稽核。 为保证退税数据电子审核的正常进行，受理退税申报的税务机关在接到出口企业的退税申报数据软盘后，首先需要对退税申报数据软盘进行检测，如发现坏盘、空盘、带病毒盘等严重问题的数据，不予受理;同时在将数据读入时，系统将自动检测数据的唯一性，对有重复录入数据的也不予受理。 (一)电子审核的主要内容 《增值税纳税申报汇总表》、《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》、《生产企业出口货物退税明细申报表》、《生产企业进料加工进口料件明细申报表》、《生产企业进料加工贸易免税申请表》。 (二)电子审核的主要依据 一是出口凭证:出口货物报关单、代理出口证明、出口货物收汇核销单、出口货物外销发票;二是进口凭证:进料加工进口报关单;三是外部电子信息:进料加工进口报关单电子信息、总局代理出口证明电子信息、外管局收汇核销单电子信息、出口报关单电子信息、征税机关出口货物免税电子信息、增值税纳税申报表电子数据。 第五节 免抵退税单证管理 一、免抵退税单证证明管理概述 实行“免、抵、退”税的出口企业需要办理的单证、证明主要有以下几种: (一)与开展进料加工复出口业务有关的《生产企业进料加工免税证明》、《生产企业 进料加工免税核销证明》; (二)与开展来料加工复出口业务有关的《生产企业来料加工免税证明》和《生产企 业来料加工免税核销证明》; (三)生产企业由于各种原因造成的退税所需的法定凭证的丢失需要办理的《补办出 口报关单证明》、《补办代理出口未退税证明》、《补办出口收汇核销单证明》等; (四)与货物出口后发生销货退关退运的《出口货物退运已补税证明》。 二、 进料加工业务的单证办理 (一)进料加工业务的税收管理 为了使进料加工复出口货物的征税、退税的申报、审核、审批各个环节能够更好的衔节，保证国家退税政策得到正确贯彻执行，对实行“免、抵、退”税的生产企业开展进料加工复出口业务按以下方法进行管理。 1、生产企业在开展进料加工复出口业务时，必须在取得外经贸主管部门审批、主管海关核发的《进料加工登记手册》后，一方面报主管税务机关进行备案。另一方面，出口企业根据《进料加工登记手册》上合同约定的出口总值和进口总值，计算确定计划分配率。 计划分配率,计划进口总值/计划出口总值*100% 如计划分配率>100%，则计划分配率,100% 2、生产企业货物出口并进行退税申报时，对同一《进料加工登记手册》项下的出口货物统一依据该手册的“计划分配率”计算确定出口货物应分摊的免税进口料件组成计税价格，并据此计算该笔出口货物免抵退税扣减计划额和进口料件不予抵扣税额抵减计划额，具体计算公式为: 当期免税进口料件组成计税价格,当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×计划分配率 当期免抵退税扣减计划额,当期免税进口料件组成计税价格× 出口货物退税率 当期不予抵扣税额抵减计划额,当期免税进口料件组成计税价格×(出口货物征税率-出口货物退税率) 生产企业在进行退税申报的同时，对属于进料加工贸易的出口货物，还应填报《生产企业进料加工贸易免税申请表》，经主管税务机关审核后，出具《生产企业进料加工贸易免税证明》。 3、生产企业必须在《进料加工登记手册》核销前将该手册项下的所有进口料件按 月或集中一次，根据《进口货物报关单》上内容，按规定逐笔填报《生产企业进料加工进口料件明细申报表》，报主管税务机关核实。 生产企业在《进料加工登记手册》核销的当月应如实反映免税进口料件的剩余边角余料金额、间接出口总值，并按规定填报《生产企业进料加工登记手册核销申请表》，向其主管税务机关申报办理手册免税核销手续，经主管税务机关审核后，计算确定该手册的“实际分配率”，并对已出具《生产企业进料加工免税证明》中的“免税进口料件组成计税价格”、“免抵退税扣减计划额”和“进口料件不予抵扣税额抵减计划额”进行调整，出具《进料加工贸易免税核销证明》。 实际分配率,(实际进口总值-剩余边角余料金额)/(直接出口总值+间接出口总值+剩余残次成品金额)*100% 实际进口总值包括原材料调拨、进料退货、进料转内销等用红字冲减的部分。 本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值,本手册审核通过出口总值×实际分配率 核销手册补开免抵退税的扣减额,本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值×退税率-本手册累计已开出的免抵退税扣减计划额 核销手册补开进料加工不予抵扣税额抵减额,本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值×(征税率-退税率)-本手册累计已开出的进料加工不予抵扣税额抵减计划额 4、生产企业在取得主管税务机关出具的《生产企业进料加工免税证明》和《进料加工贸易免税核销证明》的次月，根据证明上注明的“不予抵扣税额的抵减额”填报《生产企业进料加工抵扣明细申报表》,作为《增值税纳税申报表》的附表，报主管征税的税务机关，办理纳税申报手续。 (二)《生产企业进料加工免税证明》的办理 1、《进料加工登记手册》备案 生产企业必须在取得海关签发的《进料加工登记手册》后，一方面根据《进料加工登 记手册》上合同约定的出口总值和进口总值计算确定计划分配率，另一方面持以下资料每月到主管接收退税申报的税务机关申报办理备案签章手续。 (1)外经贸主管部门批准的《加工贸易业务批准证》及有关清单; 2)海关签发的《进料加工登记手册》; ( (3)“生产企业出口货物退(免)税申报系统”中生成的《进料加工登记手册》电子信息。 2、《生产企业进料加工贸易免税证明申请表》的办理 生产企业在办理出口货物退税正式申报的同时，还应对进料加工复出口货物办理生产企业进料加工贸易免税证明的申请。 《生产企业进料加工贸易免税申请表》及电子数据由“生产企业出口货物退(免)税申报系统”自动产生。 3、《生产企业进料加工免税证明》的审核、出具 主管接收退税申报的税务机关对出口企业上报的《进料加工贸易免税证明申请表》和电子数据按规定进行审核。 (1)对出口企业上报的《生产企业进料加工贸易免税申请表》中“进料加工手册号”和“出口货物报关单号”与对应的出口货物报关单进行审核，审核其“进料加工手册号”与对应的出口货物报关单上的号码是否一致。 (2)对出口企业上报的出口货物退税进行审核的同时，根据计算机审核通过的出口货物退税明细数据，对其中属于进料加工复出口货物的明细数据，按不同手册号，分别出具《生产企业进料加工贸易免税证明》。 (三)《进料加工贸易免税已核销证明》的办理 1、《生产企业进料加工进口料件明细申报表》的申报 生产企业必须在《进料加工登记手册》核销前将该手册项下的所有进口料件按月或集中一次，根据《进料口货物报关单》上内容填报《生产企业进料加工进口料件明细申报表》，并附报如下资料，报主管退税机关: (1)进口料件进口报关单原件; 2)进口合同原件; ( 2、进料加工手册核销的申报 生产企业在一本进料加工登记手册上计划进口和计划出口的货物全部进口、出口完毕后，在向海关申请核销前，应将进料加工登记手册上的全部进口、出口明细记录进行复印，在海关将手册核销后，持有关资料到主管退税机关办理手册核销手续。 3、《进料加工贸易免税核销证明》的审核、出具 (1)主管单证审核的税务机关在接到生产企业的《生产企业进料加工进口料件明细申报表》和《生产企业进料加工登记手册核销申请》后，对其所报资料进行审核: (2)对出口企业所提供的“生产企业进料加工进口料件明细”和“进料加工登记手册核销申请”电子数据进行计算机审核，计算机主要将“生产企业进料加工进口料件明细”电子数据与海关提供的进口料件电子数据进行对审。具体审核项目为:进口货物报关单、进料加工手册号、进口商品代码、币别代码、进口金额。对审核通过的，按不同的进料加工手册号确定“实际进口总值”。 (3)根据审核通过的出口明细、进口料件明细和进料加工登记手册核销数据，计算确定“实际分配率”，并出具《生产企业进料加工贸易免税核销证明》。具体内容为:进料加工手册号、进口总值、剩余边角余料金额、出口总值、间接出口总值、剩余残次成品金额、实际分配率、审核通过的出口额、准予出具的免税料件总值、已出具的免税料件总值、本次出具的免税料件总值、补开免抵退税额扣减额、补开不予抵扣税额抵减额。 4)将出具的《进料加工贸易免税核销证明》电子数据和纸质文件各反馈给企业( 和主管税务机关一份，由企业进行帐务调整，主管税务机关进行监督。 三、来料加工业务的证明管理 (一)来料加工业务的税收管理 1、来料加工业务的税收政策规定 (1)出口企业采取“来料加工”贸易方式进口的原材料、零部件、元器件、设备，海关予以免征(保税)进口环节的增值税或消费税。 (2)出口企业从事来料加工、来件装配业务，可以享受以下税收优惠政策: 来料加工、来件装配复出口货物免征增值税、消费税; 加工企业取得的工缴费收入免征增值税、消费税;外商投资企业承接来料加工业务委托其他生产企业加工的，受托加工单位的工缴费也可免征增值税、消费税。 出口免税货物所耗用的国内货物所支付的进项税额不得抵扣，转入生产成本，其国内配套的原材料的已征税款也不予退税。 2、来料加工复出口货物的管理方法 (1)现行生产企业来料加工复出口货物的免税管理规定:生产型出口企业以来料加工、来件装配贸易方式免税进口的原材料、零部件、元器件，凭海关核签的来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册向主管出口退税税务机关办理《来料加工贸易免税证明》，持此证明向主管征税税务机关申报办理免征其加工工缴费的增值税、消费税，外商投资企业(只限于外商投资企业)如承接来料加工业务委托其他生产企业加工的，还可向主管退税机关办 出理《来料加工贸易免税证明》交受托加工单位，办理委托加工工缴费的增值税、消费税。 口企业在来料加工、来件装配的货物全部复出口后，必须及时凭来料加工出口货物报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇凭证向主管出口退税税务机关办理核销手续，逾期未核销的，主管出口退税税务机关将会同海关和主管征税税务机关对其实行补税和处罚。 (2)现行来料加工、来件装配的免税管理中，生产企业在来料加工货物复出口并做销售时，申请免税时需提供《来料加工免税证明》，而《来料加工免税证明》需提供来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册向主管出口退税税务机关申请办理，在实际操作时，出现企业的来料加工进口料件报关单不能及时取得，企业做销售并申请免税的应是工缴费，向退税机关申请《来料加工免税证明》的时间滞后于做销售的纳税申报时间，退税机关也无 法根据来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册确定企业申报来料加工登记手册中的工缴费金额。待企业凭来料加工出口货物报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇凭证向主管出口退税税务机关办理核销手续，这样的《来料加工免税证明》如同虚设。为了使来料加工的免税政策得到贯彻执行， 征、免税各环节实事求是的得到管理，我们采取以下方法进行管理:生产企业取得《来料加工登记手册》后，按规定填报《生产企业来料加工贸易免税申请表》向主管退税机关办理《生产企业来料加工贸易免税证明》手续，生产企业凭主管退税机关出具的《生产企业来料加工贸易免税证明》向主管征税机关办理免税手续。货物出口后，在规定时间内，向主管退税机关提供来料加工出口货物报关单、来料加工进口报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇核销单等凭证资料，办理来料加工已免增值税、消费税的核销手续。 (二)《生产企业来料加工贸易免税证明》的办理 1、《生产企业来料加工贸易免税证明》的申请 生产企业在取得海关签发的《来料加工登记手册》后、按规定填报《生产企业来料加工贸易免税申请表》及电子数据，并附以下资料到主管退税机关办理备案签章手续 : (1)经贸主管部门批准的《加工贸易业务批准证》及有关清单; (2)海关签发的《来料加工登记手册》; 2、 《生产企业来料加工贸易免税证明》的出具 主管退税机关在接到生产企业来料加工贸易免税的申请资料后，对其《生产企业来料加工贸易免税申请表》上的项目、内容与对应的《来料加工登记手册》进行对审，审核无误后，出具《生产企业来料加工免税证明》，该证明通过“生产企业出口货物退(免)税管理系统”产生。 (三)《来料加工贸易免税核销证明》的办理 1、《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》的申请 生产企业必须在《来料加工登记手册》的核销期限内，根据来料加工业务实际进口的料件明细数据和实际出口货物的明细数据，按规定填报《生产企业来料加工贸易免税明 细申请表》及电子数据，并附有关资料报主管退税机关核实，办理来料加工贸易免税货物核销申请。 2、《生产企业来料加工贸易免税核销证明》的出具 (1)主管退税机关在接到生产企业申请办理《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》 及附报的资料后，要对其所申报的资料进行审核。 (2)主管退税机关在对企业申报的来料加工贸易免税货物核销的资料审核无误后，将 其所申报的电子数据与外部电子信息进行对审并计算。 审核后，主管退税机关出具《生产企业来料加工贸易免税核销证明》，一份给出口企业，一份给主管主管征税和管理的税务机关，用于监督企业进行税收调整。税收调整计算公式如下: 应免税的工缴费收入,已免税工缴费收入×(同一手册项下的审核通过的出口人民币金额/同一手册项下的海关电子信息出口人民币金额) 应补增值税,(应免税的工缴费收入,已免税工缴费收入)×17%-[(已免税工缴费收入-应免税的工缴费收入)/原内外销总收入]×原进项税税额 四、其他单证证明的管理 (一)补办出口货物报关单证明 1、 补办出口货物报关单的政策规定 根据现行规定，出口企业遗失出口货物报关单(出口退税联)可以向海关申请补办，但必须在货物出口后6个月内向海关提出补办申请，逾期海关不予受理， 出口企业在向海关提出补办申请时，需提供有主管退税机关签章的证明，才能给予补办出口货物报关单证明。为便于管理，出口企业在出口货物报关单(出口退税联) 遗失后，必须在货物出口后6个月内，向海关申请补办之前，向主管退税机关申请出具《关于申请出具(补办出口报关单证明)的报告》，经主管税务机关审核确认后，出具《生产企业补办出口货物报关单证明》。 2、 补办出口货物报关单证明的申请 (1)出口企业在向主管退税机关申请补办出口货物报关单证明时，应出具《关于申请出具(补办出口报关单证明)的报告》及电子数据，并附报以下资料: 出口货物报关单联次未全丢失的，应提供其他联次的出口货物报关单; 出口收汇核销单; 运单或提货单及出口发票; 主管退税机关要求提供的其他资料。 3、补办出口货物报关单证明的审核、出具 (1)主管退税机关在接到生产企业申请补办出口货物报关单的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具(补办出口报关单证明)的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 (2)在对企业所提供的申报资料审核无误后，还将其申报电子数据进行计算机审核。: 企业申请补办的出口货物报关单是否已申请办理过出口退税; 企业申请补办的出口货物报关单电子数据与海关提供的出口货物报关单电子信息内容是否一致。 经审核，发现申请补办的出口货物报关单已申请办理过出口退税或没有海关提供电子信息的，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业补办出口货物报关单证明》。该证明可通过“生产企业出口货物退(免)税管理系统”产生。 (二)补办出口收汇核销单证明 1、补办出口收汇核销单的政策规定 根据现行规定，出口企业遗失外汇管理局签发的《出口收汇核销单(退税联) 》后, 就不能申报出口货物退(免)税,但可以向主管外汇管理局申请补办，出口企业在向外汇管理局提出补办申请时，需提供有主管退税的税务机关出具的该核销单未办理退税的证明，方可为其补办出口收汇核销单(退税联)。为便于管理，出口企业发现出口出口收汇核销单遗失后，在规定的时间内，应先向其主管退税机关申请出具《关于申请出具(补办出口收汇核单证明)的报告》，经主管退税机关审核确认后，出具《生产企业补办出口收汇核销单证明》。 2、补办出口收汇核销单证明的申请 出口企业在向主管退税机关申请补办出口收汇核销单证明时，应出具《关于申请出具(补办出口收汇核单证明)的报告》及电子数据，并附报以下资料: (1)出口货物报关单(出口退税联); (2)运单或提货单及出口外销发票; (3)主管退税机关要求提供的其他资料。 3、补办出口收汇核销单证明的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业申请补办出口收汇核销单证明的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具(补办出口收汇单证明)的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，还将其申报电子数据进行计算机审核。 经审核，发现申请补办出口收汇核销单已申请办理过出口退税或没有外汇管理局提供电子信息，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业补办出口收汇核销单证明》。 (三)代理出口未退税证明 1、代理出口未退税证明的政策规定 委托代理出口的生产企业由于遗失受托方(外贸企业)主管退税机关出具的《代理出口货物证明》后，就不能申报办理委托出口货物的退(免)税，但可以到受托方主管退税机关申请补办。受托企业在向其主管退税机关申请补办时，需提供由委托方主管退税机关出具的《生产企业代理出口未退税证明》，受托方主管退税机关方可重新补办《代理出口货物证明》。为便于管理，出口企业发现《代理出口货物证明》遗失后，应在规定的时间内，向其主管退税机关申请出具《关于申请出具(代理出口未退税证明)的报告》，经主管退税机关审核确认后，出具《生产企业代理出口未退税证明》。 2、代理出口未退税证明的申请 (1)出口企业在向主管退税机关申请补办出口货物报关单证明时，应出具《关于申请出具<代理出口未退税证明>的报告》及电子数据，并附报以下资料: 受托方主管税务机关已加盖“已办代理出口货物证明”戳记的《出口货物报关单》(出口退税专用联)，《出口外汇核销单》(出口退税专用联); 协议规定由委托方收汇的《出口外汇核销单》(出口退税专用联)原件; 代理出口协议(合同)副本及复印件; 主管退税机关要求提供的其他资料。 3、 代理出口未退税证明的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业代理出口未退税证明的的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《申请出具<代理出口未退税证明>的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，应将其申报电子数据进行计算机审核。 经审核，发现申请补办代理出口证明已申请办理过出口退税或没有国家局提供的电子信息，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业代理出口未退税证明》。 (四)出口商品退运已补税证明 1、出口商品退运已补税证明的政策规定 出口企业因各种原因货物报关实际离境出口后，发生退关退运情况，出口货物因故退运时，出口货物发货人应先到外汇管理局办理出口货物出口收汇核销单注销手续。外汇管理局应给出口货物发货人出具证明，出口货物发货人持证明和原海关出具的专为出口收汇核销用的报关单向海关办理退运货物的报关手续。退运货物如属出口退税货物，出口货物发货人还应向海关交验审批主管出口退税的税务机关出具的未退税或出口退税款已收回的证明或原出口退税专用报关单，凭以办理退运手续。 由于企业已出口货物发生退关退货的时间长短不同，属应退税货物的出口商品会出现以下几种情况: (1)货物已报关出口，海关还未签发出口货物报关单(出口退税专用联)，发生全部或部分退关退货; 2)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税专用联)，企业未做销( 售，未申报免税，也未申报出口退税，发生全部或部分退关退货; (3)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税专用联)，企业已做销售，已申报免税，未申报出口退税，发生全部或部分退关退货; (4)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，企业已申报出口退税，但主管退税机关还未审核、审批，发生全部退关退货; (5)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，企业已申报出口退税，但主管退税机关已审核、审批，发生全部或部分退关退货。 对上述第(1)、(2)、(3)种情况，由于企业还未申报退税，出口货物报关单(出口退税专用联)还没有报给主管退税机关，因此，主管退税机关不予出具有关未退税或出口退税款已收回的证明。应由企业直接向海关办理退关退货手续。第3种情况企业可根据退运数量和金额冲减当期出口收入，并冲减当期不予抵扣税额。 对上述第(4)、(5)种情况，由于企业已申报办理退税，出口货物报关单(出口退税专用联)原件已报主管退税机关，企业必须到主管退税机关申请办理有关退关退货商品未退税或出口退税款已收回的证明。实行“免、抵、退”税的生产企业由于出口货物的应退税款先免抵内销货物的应纳税额，在内销货物的应纳税额不够免抵的情况下，再办理退税，因此，实行“免、抵、退”税的生产企业已申报办理过退税的出口货物，可能已免、抵过内销货物的应纳税额，也可能既免、抵过内销货物的应纳税额，也办理过退税。主管退税机关对实行“免、抵、退”税的生产企业已申报办理过退税的出口货物，发生退关退运时，只有出具《出口商品退运税收已调整证明》，而不是《出口商品退运已补税证明》，这样才能反映出口货物已办理过退税的实际情况。 2、出口商品退运已补税证明的申请 实行“免、抵、退”税的生产企业货物已报关出口，取得海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，并申报办理过退税后，因故发生退关退运情况，应持《关于申请出具,出口商品退运已补税证明,的报告》及电子数据，并附报以下资料到主管退机关申请办理《出口商品退运已补税证明》: (1)出口收汇核销单; (2)出口货物的运单或提货单及外销发票; (3)税务机关要求提供的其他资料。 3、《出口商品退运已补税证明》的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业办理《出口商品退运已补税证明》的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具,出口商品退运已补税证明,的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，还应将其申报电子数据读入进行计算机审核: 经审核，发现未申报退税的退运货物或没有出口货物报关单电子信息的，主管退税机关不予出具证明。对已申报退税的退运货物，主管退机关应分别不同情况，根据计算结果，出具《生产企业出口商品退运已补税证明》。 第五节 免抵退税单证管理 一、免抵退税单证证明管理概述 实行“免、抵、退”税的出口企业需要办理的单证、证明主要有以下几种: (一)与开展进料加工复出口业务有关的《生产企业进料加工免税证明》、《生产企业进料加工免税核销证明》; (二)与开展来料加工复出口业务有关的《生产企业来料加工免税证明》和《生产企 业来料加工免税核销证明》; (三)生产企业由于各种原因造成的退税所需的法定凭证的丢失需要办理的《补办出口报关单证明》、《补办代理出口未退税证明》、《补办出口收汇核销单证明》等; (四)与货物出口后发生销货退关退运的《出口货物退运已补税证明》。 二、 进料加工业务的单证办理 (一)进料加工业务的税收管理 为了使进料加工复出口货物的征税、退税的申报、审核、审批各个环节能够更好的衔节，保证国家退税政策得到正确贯彻执行，对实行“免、抵、退”税的生产企业开展进料加工复出口业务按以下方法进行管理。 1、生产企业在开展进料加工复出口业务时，必须在取得外经贸主管部门审批、主管海关核发的《进料加工登记手册》后，一方面报主管税务机关进行备案。另一方面，出口企业根据《进料加工登记手册》上合同约定的出口总值和进口总值，计算确定计划分配率。 计划分配率,计划进口总值/计划出口总值*100% 如计划分配率>100%，则计划分配率,100% 2、生产企业货物出口并进行退税申报时，对同一《进料加工登记手册》项下的出口货物统一依据该手册的“计划分配率”计算确定出口货物应分摊的免税进口料件组成计税价格，并据此计算该笔出口货物免抵退税扣减计划额和进口料件不予抵扣税额抵减计划额，具体计算公式为: 当期免税进口料件组成计税价格,当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×计划分配率 当期免抵退税扣减计划额,当期免税进口料件组成计税价格× 出口货物退税率 当期不予抵扣税额抵减计划额,当期免税进口料件组成计税价格×(出口货物征税率 -出口货物退税率) 生产企业在进行退税申报的同时，对属于进料加工贸易的出口货物，还应填报《生产企业进料加工贸易免税申请表》，经主管税务机关审核后，出具《生产企业进料加工贸易免税证明》。 、生产企业必须在《进料加工登记手册》核销前将该手册项下的所有进口料件按3 月或集中一次，根据《进口货物报关单》上内容，按规定逐笔填报《生产企业进料加工进口料件明细申报表》，报主管税务机关核实。 生产企业在《进料加工登记手册》核销的当月应如实反映免税进口料件的剩余边角余料金额、间接出口总值，并按规定填报《生产企业进料加工登记手册核销申请表》，向其主管税务机关申报办理手册免税核销手续，经主管税务机关审核后，计算确定该手册的“实际分配率”，并对已出具《生产企业进料加工免税证明》中的“免税进口料件组成计税价格”、“免抵退税扣减计划额”和“进口料件不予抵扣税额抵减计划额”进行调整，出具《进料加工贸易免税核销证明》。 实际分配率,(实际进口总值-剩余边角余料金额)/(直接出口总值+间接出口总值+剩余残次成品金额)*100% 实际进口总值包括原材料调拨、进料退货、进料转内销等用红字冲减的部分。 本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值,本手册审核通过出口总值×实际分配率 核销手册补开免抵退税的扣减额,本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值×退税率-本手册累计已开出的免抵退税扣减计划额 核销手册补开进料加工不予抵扣税额抵减额,本手册应开证明的实际进口料件组成计税价格总值×(征税率-退税率)-本手册累计已开出的进料加工不予抵扣税额抵减计划额 4、生产企业在取得主管税务机关出具的《生产企业进料加工免税证明》和《进料加工贸易免税核销证明》的次月，根据证明上注明的“不予抵扣税额的抵减额”填报《生产企业进料加工抵扣明细申报表》,作为《增值税纳税申报表》的附表，报主管征税的税务机 关，办理纳税申报手续。 (二)《生产企业进料加工免税证明》的办理 1、《进料加工登记手册》备案 生产企业必须在取得海关签发的《进料加工登记手册》后，一方面根据《进料加工登记手册》上合同约定的出口总值和进口总值计算确定计划分配率，另一方面持以下资料每月到主管接收退税申报的税务机关申报办理备案签章手续。 (1)外经贸主管部门批准的《加工贸易业务批准证》及有关清单; (2)海关签发的《进料加工登记手册》; (3)“生产企业出口货物退(免)税申报系统”中生成的《进料加工登记手册》电子信息。 2、《生产企业进料加工贸易免税证明申请表》的办理 生产企业在办理出口货物退税正式申报的同时，还应对进料加工复出口货物办理生产企业进料加工贸易免税证明的申请。 《生产企业进料加工贸易免税申请表》及电子数据由“生产企业出口货物退(免)税申报系统”自动产生。 3、《生产企业进料加工免税证明》的审核、出具 主管接收退税申报的税务机关对出口企业上报的《进料加工贸易免税证明申请表》和电子数据按规定进行审核。 (1)对出口企业上报的《生产企业进料加工贸易免税申请表》中“进料加工手册号”和“出口货物报关单号”与对应的出口货物报关单进行审核，审核其“进料加工手册号”与对应的出口货物报关单上的号码是否一致。 (2)对出口企业上报的出口货物退税进行审核的同时，根据计算机审核通过的出口货物退税明细数据，对其中属于进料加工复出口货物的明细数据，按不同手册号，分别出具《生产企业进料加工贸易免税证明》。 (三)《进料加工贸易免税已核销证明》的办理 1、《生产企业进料加工进口料件明细申报表》的申报 生产企业必须在《进料加工登记手册》核销前将该手册项下的所有进口料件按月或集中一次，根据《进料口货物报关单》上内容填报《生产企业进料加工进口料件明细申报表》，并附报如下资料，报主管退税机关: (1)进口料件进口报关单原件; (2)进口合同原件; 、进料加工手册核销的申报 2 生产企业在一本进料加工登记手册上计划进口和计划出口的货物全部进口、出口完毕后，在向海关申请核销前，应将进料加工登记手册上的全部进口、出口明细记录进行复印，在海关将手册核销后，持有关资料到主管退税机关办理手册核销手续。 3、《进料加工贸易免税核销证明》的审核、出具 (1)主管单证审核的税务机关在接到生产企业的《生产企业进料加工进口料件明细申报表》和《生产企业进料加工登记手册核销申请》后，对其所报资料进行审核: (2)对出口企业所提供的“生产企业进料加工进口料件明细”和“进料加工登记手册核销申请”电子数据进行计算机审核，计算机主要将“生产企业进料加工进口料件明细”电子数据与海关提供的进口料件电子数据进行对审。具体审核项目为:进口货物报关单、进料加工手册号、进口商品代码、币别代码、进口金额。对审核通过的，按不同的进料加工手册号确定“实际进口总值”。 (3)根据审核通过的出口明细、进口料件明细和进料加工登记手册核销数据，计算确定“实际分配率”，并出具《生产企业进料加工贸易免税核销证明》。具体内容为:进料加工手册号、进口总值、剩余边角余料金额、出口总值、间接出口总值、剩余残次成品金额、实际分配率、审核通过的出口额、准予出具的免税料件总值、已出具的免税料件总值、本次出具的免税料件总值、补开免抵退税额扣减额、补开不予抵扣税额抵减额。 (4)将出具的《进料加工贸易免税核销证明》电子数据和纸质文件各反馈给企业和主管税务机关一份，由企业进行帐务调整，主管税务机关进行监督。 三、来料加工业务的证明管理 (一)来料加工业务的税收管理 1、来料加工业务的税收政策规定 (1)出口企业采取“来料加工”贸易方式进口的原材料、零部件、元器件、设备，海关予以免征(保税)进口环节的增值税或消费税。 (2)出口企业从事来料加工、来件装配业务，可以享受以下税收优惠政策: 来料加工、来件装配复出口货物免征增值税、消费税; 加工企业取得的工缴费收入免征增值税、消费税;外商投资企业承接来料加工业务委托其他生产企业加工的，受托加工单位的工缴费也可免征增值税、消费税。 出口免税货物所耗用的国内货物所支付的进项税额不得抵扣，转入生产成本，其国内配套的原材料的已征税款也不予退税。 2、来料加工复出口货物的管理方法 (1)现行生产企业来料加工复出口货物的免税管理规定:生产型出口企业以来料加工、来件装配贸易方式免税进口的原材料、零部件、元器件，凭海关核签的来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册向主管出口退税税务机关办理《来料加工贸易免税证明》，持此证明向主管征税税务机关申报办理免征其加工工缴费的增值税、消费税，外商投资企业(只限于外商投资企业)如承接来料加工业务委托其他生产企业加工的，还可向主管退税机关办理《来料加工贸易免税证明》交受托加工单位，办理委托加工工缴费的增值税、消费税。 出口企业在来料加工、来件装配的货物全部复出口后，必须及时凭来料加工出口货物报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇凭证向主管出口退税税务机关办理核销手续，逾期未核销的，主管出口退税税务机关将会同海关和主管征税税务机关对其实行补税和处罚。 (2)现行来料加工、来件装配的免税管理中，生产企业在来料加工货物复出口并做销售时，申请免税时需提供《来料加工免税证明》，而《来料加工免税证明》需提供来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册向主管出口退税税务机关申请办理，在实际操作时，出现企业的来料加工进口料件报关单不能及时取得，企业做销售并申请免税的应是工缴费，向退税机关申请《来料加工免税证明》的时间滞后于做销售的纳税申报时间，退税机关也无法根据来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册确定企业申报来料加工登记手册中的工缴费金额。待企业凭来料加工出口货物报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇凭证向主管出口退税税务机关办理核销手续，这样的《来料加工免税证明》如同虚设。为了使来料加工的免税政策得到贯彻执行， 征、免税各环节实事求是的得到管理，我们采取以下方法进行管理:生产企业取得《来料加工登记手册》后，按规定填报《生产企业来料加工贸易免税申请表》向主管退税机关办理《生产企业来料加工贸易免税证明》手续，生产企业凭主管退税机关出具的《生产企业来料加工贸易免税证明》向主管征税机关办理免税手续。货物出口后，在规定时间内，向主管退税机关提供来料加工出口货物报关单、来料加工进口报关单和海关已核销的来料加工登记手册、收汇核销单等凭证资料，办理来料加工已免增值税、消费税的核销手续。 (二)《生产企业来料加工贸易免税证明》的办理 1、《生产企业来料加工贸易免税证明》的申请 生产企业在取得海关签发的《来料加工登记手册》后、按规定填报《生产企业来料加工贸易免税申请表》及电子数据，并附以下资料到主管退税机关办理备案签章手续 : (1)经贸主管部门批准的《加工贸易业务批准证》及有关清单; (2)海关签发的《来料加工登记手册》; 2、 《生产企业来料加工贸易免税证明》的出具 主管退税机关在接到生产企业来料加工贸易免税的申请资料后，对其《生产企业来料加工贸易免税申请表》上的项目、内容与对应的《来料加工登记手册》进行对审，审核无误后，出具《生产企业来料加工免税证明》，该证明通过“生产企业出口货物退(免)税管理 系统”产生。 (三)《来料加工贸易免税核销证明》的办理 1、《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》的申请 生产企业必须在《来料加工登记手册》的核销期限内，根据来料加工业务实际进口的料件明细数据和实际出口货物的明细数据，按规定填报《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》及电子数据，并附有关资料报主管退税机关核实，办理来料加工贸易免税货物核销申请。 2、《生产企业来料加工贸易免税核销证明》的出具 (1)主管退税机关在接到生产企业申请办理《生产企业来料加工贸易免税明细申请表》 及附报的资料后，要对其所申报的资料进行审核。 (2)主管退税机关在对企业申报的来料加工贸易免税货物核销的资料审核无误后，将 其所申报的电子数据与外部电子信息进行对审并计算。 审核后，主管退税机关出具《生产企业来料加工贸易免税核销证明》，一份给出口企业，一份给主管主管征税和管理的税务机关，用于监督企业进行税收调整。税收调整计算公式如下: 应免税的工缴费收入,已免税工缴费收入×(同一手册项下的审核通过的出口人民币金额/同一手册项下的海关电子信息出口人民币金额) 应补增值税,(应免税的工缴费收入,已免税工缴费收入)×17%-[(已免税工缴费收入-应免税的工缴费收入)/原内外销总收入]×原进项税税额 四、其他单证证明的管理 (一)补办出口货物报关单证明 1、 补办出口货物报关单的政策规定 根据现行规定，出口企业遗失出口货物报关单(出口退税联)可以向海关申请补办，但必须在货物出口后6个月内向海关提出补办申请，逾期海关不予受理， 出口企业在向海关提出补办申请时，需提供有主管退税机关签章的证明，才能给予补办出口货物报关单证明。为便于管理，出口企业在出口货物报关单(出口退税联) 遗失后，必须在货物出口后6个月内，向海关申请补办之前，向主管退税机关申请出具《关于申请出具(补办出口报关单证明) 的报告》，经主管税务机关审核确认后，出具《生产企业补办出口货物报关单证明》。 2、 补办出口货物报关单证明的申请 (1)出口企业在向主管退税机关申请补办出口货物报关单证明时，应出具《关于申请出具(补办出口报关单证明)的报告》及电子数据，并附报以下资料: 出口货物报关单联次未全丢失的，应提供其他联次的出口货物报关单; 出口收汇核销单; 运单或提货单及出口发票; 主管退税机关要求提供的其他资料。 3、补办出口货物报关单证明的审核、出具 (1)主管退税机关在接到生产企业申请补办出口货物报关单的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具(补办出口报关单证明)的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 (2)在对企业所提供的申报资料审核无误后，还将其申报电子数据进行计算机审核。: 企业申请补办的出口货物报关单是否已申请办理过出口退税; 企业申请补办的出口货物报关单电子数据与海关提供的出口货物报关单电子信息内 容是否一致。 经审核，发现申请补办的出口货物报关单已申请办理过出口退税或没有海关提供电子信息的，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业补办出口货物报关单证明》。该证明可通过“生产企业出口货物退(免)税管理系统”产生。 (二)补办出口收汇核销单证明 1、补办出口收汇核销单的政策规定 根据现行规定，出口企业遗失外汇管理局签发的《出口收汇核销单(退税联) 》后, 就不能申报出口货物退(免)税,但可以向主管外汇管理局申请补办，出口企业在向外汇管理局提出补办申请时，需提供有主管退税的税务机关出具的该核销单未办理退税的证明，方可为其补办出口收汇核销单(退税联)。为便于管理，出口企业发现出口出口收汇核销单遗失后，在规定的时间内，应先向其主管退税机关申请出具《关于申请出具(补办出口收汇核单证明)的报告》，经主管退税机关审核确认后，出具《生产企业补办出口收汇核销单证明》。 2、补办出口收汇核销单证明的申请 出口企业在向主管退税机关申请补办出口收汇核销单证明时，应出具《关于申请出具(补办出口收汇核单证明)的报告》及电子数据，并附报以下资料: (1)出口货物报关单(出口退税联); (2)运单或提货单及出口外销发票; (3)主管退税机关要求提供的其他资料。 3、补办出口收汇核销单证明的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业申请补办出口收汇核销单证明的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具(补办出口收汇单证明)的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，还将其申报电子数据进行计算机审核。 经审核，发现申请补办出口收汇核销单已申请办理过出口退税或没有外汇管理局提供电子信息，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业补办出口收汇核销单证明》。 (三)代理出口未退税证明 1、代理出口未退税证明的政策规定 委托代理出口的生产企业由于遗失受托方(外贸企业)主管退税机关出具的《代理出 口货物证明》后，就不能申报办理委托出口货物的退(免)税，但可以到受托方主管退税机关申请补办。受托企业在向其主管退税机关申请补办时，需提供由委托方主管退税机关出具的《生产企业代理出口未退税证明》，受托方主管退税机关方可重新补办《代理出口货物证明》。为便于管理，出口企业发现《代理出口货物证明》遗失后，应在规定的时间内，向其主管退税机关申请出具《关于申请出具(代理出口未退税证明)的报告》，经主管退税机关审核确认后，出具《生产企业代理出口未退税证明》。 2、代理出口未退税证明的申请 (1)出口企业在向主管退税机关申请补办出口货物报关单证明时，应出具《关于申请出具<代理出口未退税证明>的报告》及电子数据，并附报以下资料: 受托方主管税务机关已加盖“已办代理出口货物证明”戳记的《出口货物报关单》(出口退税专用联)，《出口外汇核销单》(出口退税专用联); 协议规定由委托方收汇的《出口外汇核销单》(出口退税专用联)原件; 代理出口协议(合同)副本及复印件; 主管退税机关要求提供的其他资料。 3、 代理出口未退税证明的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业代理出口未退税证明的的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《申请出具<代理出口未退税证明>的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，应将其申报电子数据进行计算机审核。 经审核，发现申请补办代理出口证明已申请办理过出口退税或没有国家局提供的电子信息，主管退税机关不予签发证明。经审核无误后，主管退税机关方可出具《生产企业代理出口未退税证明》。 (四)出口商品退运已补税证明 1、出口商品退运已补税证明的政策规定 出口企业因各种原因货物报关实际离境出口后，发生退关退运情况，出口货物因故退运时，出口货物发货人应先到外汇管理局办理出口货物出口收汇核销单注销手续。外汇管理局应给出口货物发货人出具证明，出口货物发货人持证明和原海关出具的专为出口收汇核销用的报关单向海关办理退运货物的报关手续。退运货物如属出口退税货物，出口货物发货人还应向海关交验审批主管出口退税的税务机关出具的未退税或出口退税款已收回的证明或原出口退税专用报关单，凭以办理退运手续。 由于企业已出口货物发生退关退货的时间长短不同，属应退税货物的出口商品会出现以下几种情况: (1)货物已报关出口，海关还未签发出口货物报关单(出口退税专用联)，发生全部或部分退关退货; (2)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税专用联)，企业未做销售，未申报免税，也未申报出口退税，发生全部或部分退关退货; (3)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税专用联)，企业已做销售，已申报免税，未申报出口退税，发生全部或部分退关退货; (4)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，企业已申报出口退税，但主管退税机关还未审核、审批，发生全部退关退货; (5)货物已报关出口，海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，企业已申报出口退税，但主管退税机关已审核、审批，发生全部或部分退关退货。 对上述第(1)、(2)、(3)种情况，由于企业还未申报退税，出口货物报关单(出口退税专用联)还没有报给主管退税机关，因此，主管退税机关不予出具有关未退税或出口退税款已收回的证明。应由企业直接向海关办理退关退货手续。第3种情况企业可根据退运数量和金额冲减当期出口收入，并冲减当期不予抵扣税额。 对上述第(4)、(5)种情况，由于企业已申报办理退税，出口货物报关单(出口退税专用联)原件已报主管退税机关，企业必须到主管退税机关申请办理有关退关退货商品未退税或出口退税款已收回的证明。实行“免、抵、退”税的生产企业由于出口货物的应退税款先免抵内销货物的应纳税额，在内销货物的应纳税额不够免抵的情况下，再办理退税，因此， 实行“免、抵、退”税的生产企业已申报办理过退税的出口货物，可能已免、抵过内销货物的应纳税额，也可能既免、抵过内销货物的应纳税额，也办理过退税。主管退税机关对实行“免、抵、退”税的生产企业已申报办理过退税的出口货物，发生退关退运时，只有出具《出口商品退运税收已调整证明》，而不是《出口商品退运已补税证明》，这样才能反映出口货物已办理过退税的实际情况。 2、出口商品退运已补税证明的申请 实行“免、抵、退”税的生产企业货物已报关出口，取得海关已签发出口货物报关单(出口退税联)，并申报办理过退税后，因故发生退关退运情况，应持《关于申请出具,出口商品退运已补税证明,的报告》及电子数据，并附报以下资料到主管退机关申请办理《出口商品退运已补税证明》: (1)出口收汇核销单; (2)出口货物的运单或提货单及外销发票; (3)税务机关要求提供的其他资料。 3、《出口商品退运已补税证明》的审核、出具 主管退税机关在接到生产企业办理《出口商品退运已补税证明》的申请资料后，首先审核其所提供的资料是否完整，《关于申请出具,出口商品退运已补税证明,的报告》的相关内容是否与所提供资料上的内容一致。 在对企业所提供的申报资料审核无误后，还应将其申报电子数据读入进行计算机审核: 经审核，发现未申报退税的退运货物或没有出口货物报关单电子信息的，主管退税机关不予出具证明。对已申报退税的退运货物，主管退机关应分别不同情况，根据计算结果，出具《生产企业出口商品退运已补税证明》。 第六节 免抵退税计算审批 生产企业“免、抵、退”税计算、审批以及调整、退库、调库，是正确执行生产企业“免、抵、退”税政策的重要环节，也是实行出口货物“零税率”原则的重要保证。 一、免抵退税计算 实行“免、抵、退”税办法的“免”税，是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税;“抵”税，是指生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物应予免征或退还所耗用外购货物的进项税额抵扣内销货物的应纳税款;“退”税，是指生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口自产货物，在当月内因应抵扣的税额大于应纳税额而未抵扣完时，经主管退税机关批准，对未抵扣完的税额予以退税。 (一)当期应免抵退税额、当期应免抵税额、当期应退税额的计算 当期应免抵退税额,当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率,当期免抵退税额扣减额 当期应免抵税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免抵退税额扣减额-当期应退税额 当期应退税额按以下公式计算: 1、如当期应纳税额?0时，则:当期应退税额=0 2、如当期期末留抵税额?(当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免抵退税额扣减额)时，则: 当期应退税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免抵退税额扣减额 3、如当期期末留抵税额<(当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-当期免抵退税额扣减额)时，则: 当期应退税额=当期期末留抵税额 当期应纳税额、当期期末留抵税额根据《增值税纳税申报表》的有关指标确定。 “免、抵、退”税办法必须按照国家规定的出口货物退税率、出口货物离岸价，计 算“免、抵、退”税额。出口货物离岸价(FOB)以出口销售发票的离岸价为准。 (二)当期免抵退税扣减额的计算 当期免抵退税扣减额=当期免抵退税额扣减额计划额+核销手册补开免抵退税额扣减额 当期免抵退税额扣减额计划额=当期免税进口料件组成计税价格×出口货物退税率 当期免税进口料件组成计税价格=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×计划分配率 计划分配率=(计划进口总值/计划出口总值)×100%。 计划进口总值、计划出口总值根据《进料加工登记手册》注明的金额确定。 计划分配率最大值为100%。 核销手册补开免抵退税额扣减额=本手册免税进口料件组成计税价格总值×退税率-本手册累计已开具的免抵退税额扣减额计划额 本手册免税进口料件组成计税价格总值=本手册审核通过的直接出口总值×实际分配率 实际分配率=(实际进口总值-剩余边角余料)/(直接出口总值+间接出口总值+剩余残次成品) (三)税收调整 目前，根据“免、抵、退”税管理办法的规定，生产企业出口货物在法定期限内(自出口之日起6个月内，下同)未申报或审核未通过的，以及征免税或退免税申报不实的，均应作税收调整。税收调整的内容及其处理方法主要包括补税和调整免抵税款。 二、审批退库调库 免抵退税审批、退库、调库，是税务机关内部管理的一项基本程序与管理制度。主管出口退税的税务机关应在对出口企业免抵退税申报资料、信息进行认真审查、核实的基础上，根据出口退税计划管理的要求，予以审批并办理退库、调库手续。 (一)审批 为加强出口货物退(免)税的管理，出口货物退(免)税审批，一般应由地市级以上国家税务机关(含地市级，下同)负责。出口业务量特别大的地区，也可授权县市级国家税务机关审批。 出口货物免抵退税的一般审批程序为:初审-复审-审批。地市级以上国家税务机关、受权县市级国家税务机关受理出口企业免抵退税申报并直接审批的，由其内部各职能部门完成初审、复审工作，税务机关负责人审批并负责在《生产企业出口货物“免、抵、退”税审核审批表》上签署审批意见。县市级国家税务机关受理出口企业免抵退税申报，报地市级国家税务机关审批的，由县市级国家税务机关负责初审，地市级国家税务机关内部职能部门负责复审，税务机关负责人审批并签署审批意见。主管出口退税的税务机关有关人员应根据领导审批意见出具《生产企业免抵退税审批通知单》，送交主管征税的税务机关并通知出口企业。 (二)退库 出口退税退库是出口退税程序中的最终环节。对经领导审批需办理退税的，主管出口退税的税务机关有关人员应根据《生产企业免抵退税审批通知单》所列“应退税额”开具“收入退还书”，并送交出口企业所在地国库办理退库手续。出口退税实行计划管理，不得超计划办理退库。 (三)调库 为保证地方财政，对经审核、审批有免抵税款的，主管出口退税的税务机关有关人员应根据《生产企业免抵退税审批通知单》所列“应免抵税额”开具《生产企业免抵调库通知单》，并送交出口企业所在地国库办理调库手续。免抵调库实行计划管理，不得超计划办理调库。 第七节 免抵退税会计核算 一、购进货物的会计核算 (一)采购国内原材料。价款和运杂费记入采购成本，增值税专用发票上注明的增值税额记入进项税额，根据供货方的有关票据，作如下会计分录: 借:材料采购 应交税金,应交增值税(进项税额) 贷:银行存款(应付账款等) 对可抵扣的运费金额按7%计算进项税额，作如下会计分录: 借:应交税金,应交增值税(进项税额) 贷: 材料采购 原材料入库时，根据入库单作如下会计分录: 借: 原材料 贷:材料采购 (二)进口原材料 1、报关进口 出口企业应根据进口合约规定，凭全套进口单证，作如下会计分录: 借:材料采购,进料加工,××材料名称 贷:应付外汇账款(或银行存款) 支付上述进口原辅料件的各项目内直接费用，作如下会计分录: 借:材料采购,进料加工,××材料名称 贷:银行存款 货到口岸时，计算应纳进口关税或消费税，作如下会计分录: 借:材料采购,进料加工,××材料名称 贷:应交税金,应交进口关税 ,应交进口消费税 交纳进口料件的税金: 出口企业应根据海关出具的完税凭证，作如下会计分录: 借:应交税金,应交进口关税 ,应交进口增值税 ,应交增值税(进项税额) 贷:银行存款 2、进口料件入库: 进口料件入库后，财会部门应凭储运或业务部门开具的入库单，作如下会计分录: 借:原材料,进料加工,××商品名称 贷:材料采购,进料加工,××商品名称 (三)外购出口配套的扩散、协作产品，委托加工产品。 现行政策规定，生产企业出口的自产货物包括外购的与本企业所生产的产品名称、性能 相同，且使用本企业注册商标的产品;外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品;收购 经主管出口退税的税务机关认可的集团公司(或总厂)成员企业(或分厂)的产品;委托加 工收回的产品。 1、购入。购入扩散、协作产品后，凭有关合同及有关凭证，作如下会计分录: 借:材料采购 应交税金,应交增值税(进项税额) 贷:银行存款(应付账款) 验收入库后，凭入库单作如下会计分录: 借:产成品 贷:材料采购 2、委托加工产品会计处理 委托加工材料发出，凭加工合同和发料单作如下会计分录: 借:委托加工材料 贷:原材料 根据委托加工合同支付加工费，凭加工企业的加工费发票和有关结算凭证，作如下 会计分录: 借:委托加工材料 应交税金,应交增值税(进项税额) 贷:银行存款(应付账款) 委托加工产品收回。 可直接对外销售的，凭入库单作如下会计分录: 借:产成品 贷:委托加工材料 还需要继续生产或加工的，凭入库单作如下会计分录: 借:原材料 贷:委托加工材料 二、销售业务的会计核算 (一)内销货物处理 借:银行存款(应收账款) 贷:产品销售收入 应交税金,应交增值税(销项税额) (二)自营出口销售 销售收入以及不予抵扣税额均以外销发票为依据。当期支付的国外费用在冲减销售收入 后，在当期可暂不计算不予抵扣税额冲减数，而在年未进行统一结算补税;也可在当期同步 计算不予抵扣税额冲减数。 1、一般贸易的核算 销售收入的核算。财会部门收到储运或业务部门交来已出运全套出口单证，依开具的外销出口发票上注明的出口额折换成人民币后作如下会计分录: 借:应收外汇账款 贷:产品销售收入,一般贸易出口销售 收到外汇时，财会部门根据结汇水单等，作如下会计分录: 借:汇兑损益 银行存款 贷:应收外汇帐款,客户名称(美元，人民币) 不予抵扣税额计算。按出口销售额乘以征退税率之差作如下会计分录: 借:产品销售成本,一般贸易出口 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) 运保佣冲减 运保佣的冲减有两各处理方法，在第一节第三方面已作介绍，下就两种方法分别进行会计核算。 (1)暂不计算不予抵扣税额的，根据运保佣金额作如下会计分录: 贷:产品销售收入,一般贸易出口(红字) 贷:银行存款 (2)在冲减的同时，按冲减金额同步计算不予抵扣税额的，作如下会计分录: 贷:产品销售收入,一般贸易出口(红字) 贷:银行存款 同时: 借:产品销售成本,一般贸易出口(红字) 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出)(红字) 2、进料加工贸易的核算 企业在记载销售账时原则上要将一般贸易与进料加工贸易通过二级科目分开进行明细核算，核算与一般贸易相同。只不过是，对进料加工贸易进口料件要按每期进料加工贸易复出口销售额和计划分配率计算“免税核销进口料件组成计税价格”，向主管国税机关申请开具《生产企业进料加工贸易免税证明》，在进口货物海关核销后申请开具《生产企业进料加工贸易免税核销证明》，确定进料加工“不予抵扣税额抵减额”。 (1)出口企业收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税证明》后，依据注明的“不予抵扣税额抵减额”作如下会计分录: 借:产品销售成本,进料加工贸易出口(红字) 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出)(红字) (2)收到主管国税机关《生产企业进料加工贸易免税核销证明》后，对补开部分依据注明的“不予抵扣税额抵减额”作如下会计分录: 借:产品销售成本,进料加工贸易出口(红字) 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出)(红字) 对多开的部分，通过核销冲回，以蓝字登记以上会计分录。 3、来料加工贸易的核算 出口企业从事来料加工业务应持来料加工登记手册等，需向主管国税机关申请办理《来料加工免税证明》，凭此证明据以免征工缴费的增值税和消费税。来料加工免税收入应与其他出口销售收入分开核算，对来料加工发生的运保佣应冲减来料加工销售收入，不得在其他出口销售中冲减。 (1)合同约定进口料件不作价的，只核算工缴费，作如下会计分录: 借:应收外汇账款(工缴费部分) 货:产品销售收入,来料加工 (2)合同约定进口料件作价的，核算进口原辅料款和工缴费，作如下会计分录: 借:应收外汇账款(工缴费部分) 应付外汇账款(合同约定进口价格，汇率按原作价时中间价) 贷:产品销售收入,来料加工(原辅料款及加工费) (3)外商投资企业转加工收回复出口 销售处理与1或2一致，只不过是要核算委托加工过程，分进口料件外商不作价和作价 两种。 ?不作价。在发出加工时作如下会计分录: 借:拨出来料,加工厂名,来料名(只核算数量) 货:外商来料,国外客户名,来料名(只核算数量) 凭加工企业加工费发票，支付工厂加工费，作如下会计分录: 借:产品销售成本,来料加工 贷:银行存款(应付账款) 委托加工的成品验收入库时作如下会计分录: 借:代管物资,国外客户名,加工成品名称(只核算数量) 贷:拨出来料,加工厂名,来料名(核算原料规定耗用数量) ?作价。在发出加工时，凭业务或储运部门开具的盖有“来料加工”戳记的出库单，按 原材料金额作如下会计分录: 借:应收账款,来料加工厂 贷:原材料,国外客户名,来料名称 加工厂交成品时，按合约价格及耗用原料，以及规定的加工费，根据业务部门或储运部 门开具的盖有“来料加工”戳记的入库单作如下会计分录: 借:库存商品,国外客户名,加工成品名 贷:应收账款,来料加工厂(按规定应耗用的原料成本) 应付账款,来料加工厂(加工费，如外币按入库日汇率) 对来料加工所耗用的国内进项税金进行转出。原则上按销售比例分摊，按分摊额作如下会计分录: 借:产品销售成本,来料加工 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) (三)委托代理出口 收到受托方(外贸企业)送交的“代理出口结算清单”时，作如下会计分录: 借:应收帐款等 产品销售费用(代理手续费) 贷:产品销售收入 支付的运保佣与自营出口一样，要冲减外销收入。 (四)销售退回 生产企业出口的产品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货，其销售退回应分别情况进行处理。这里只以一般贸易出口为例进行介绍，进料加工贸易与此类似。 1、未确认收入的已发出产品的退回，按照已计入“发出产品”等科目的金额，作如下会计分录: 借:产成品 贷:发出产品 2、已确认收入的销售产品退回，一般情况下直接冲减退回当月的销售收入、销售成本等，对已申报免税或退税的还要进行相应的“免抵退”税调整，分别情况作如下会计处理: (1)业务部门在收到对方提运单并由储运部门办理接货及验收、入库等到手续后，财会部门应凭退货通知单按原出口金额作如下会计分录: 贷:产品销售收入,一般贸易出口(红字) 贷:应收外汇账款 (2)退货货物的原运保佣，以及退货费用的处理。 由对方承担的: 借:银行存款 货:产品销售收入,一般贸易出口(原运保佣部分) 由我方承担的，先如下处理: 借:待处理财产损益 贷:产品销售收入,一般贸易出口(原运保佣部分) 银行存款(退货发生的一切国内、外费用) 批准后: 借:营业外支出 贷:待处理财产损益 三、应纳税额的会计核算 根据现行政策规定，“免抵退”税企业出口应税消费品免征消费税，增值税的计算按以下公式: 当期应纳税额=当期内销货物的销项税额,(当期全部进项税额,当期不予抵扣或退税的税额),上期未抵扣完的进项税额 (一)如当期应纳税额大于零，月末作如下会计分录: 借:应交税金,应交增值税(转出未交增值税) 贷:应交税金,未交增值税 (二)如当期应纳税额小于零，月末作如下会计分录: 借:应交增值税,未交增值税 贷:应交税金,应交增值税(转出多交增值税) 四、免抵退税的会计核算 出口企业应免抵税额、应退税额的核算有两种处理方法。一种是在取得主管国税机关出具的《免抵退税通知书》后，根据《免抵退税通知书》上的批准数作会计处理;另一种是在办理退税申报时，根据《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》上申报数作会计处理。以下就两种方法分别进行介绍。 (一)第一种方法，即按批准的应免抵税额、应退增值税进行会计处理。 企业在进行出口货物退税申报时，不作账务处理。在收到主管国税机关出具的《免抵退税通知书》后，根据批准的应退税、应免抵税作如下会计分录: 借:应收补贴款,增值税(批准的退税额) 应交税金,应交增值税(出口抵减内销产品应纳增值税)(即批准的免抵税额) 贷:应交税金,应交增值税(出口退税) (二)第二种方法，即按当期《生产企业出口货物“免、抵、退”税汇总申报表》上申报数，分别以下三种情况进行会计处理。 1、申报的应退税额=0，申报的应免抵税额>0时，作如下会计分录: 借:应交税金,应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额) (即申报的应免抵税额) 贷:应交税金,应交增值税(出口退税) 2、申报的应退税额>0，且免抵税额>0时，作如下会计分录: 借:应收补贴款,增值税(申报的应退税额) 应交税金,应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额) (即申报的应免抵税额) 贷:应交税金,应交增值税(出口退税) 3、申报的应退税额>0，申报的免抵税额=0时，作如下会计分录: 借:应收补贴款,增值税(申报的应退税额) 贷:应交税金,应交增值税(出口退税) 企业在收到出口退税款时作如下会计分录: 借:银行存款 贷:应收补贴款,增值税 五、会计核算实例 [例1]假设某自营出口生产企业2001年9月份发生如下业务: 1、本期外购货物500万元验收入库，取得准予抵扣的进项税额85万元，上期留抵进项税额15万元; 2、本期收到其主管国税机关出具的《生产企业进料加工贸易免税证明》一份，证明上注明的免税核销进口料件组成计税价格100万元，不予抵扣税额抵减额2万元，免抵退应抵扣税额15万元; 3、本期收到其主管国税机关出具的《免抵退税通知书》一份，批准上期出口货物的应免抵税额10万元，应退税额5万元，未抵扣完税额10万元，应退税额于当月办理了退库; 4、本期内销货物销售额500万元，自营进料加工复出口货物折合人民币金额400万元， 来料加工复出口货物工缴费销售额100万元; 、当期实际支付国外运保佣50万元并冲减了出口销售; 5 6、本期取得单证齐全退税资料出口额300万元，均为进料加工贸易，计划分配率均为 70%，并于10月10日前向退税机关申报。该企业内、外销货物适用增值税税率17%(非消 费税应税货物)，复出口货物的退税率为15%。 (一)按第一种方法，即按主管国税机关批准数进行会计处理: 1、购进货物的处理 借:原材料 500万元 应交税金,应交增值税(进项税额) 85万元 贷:应付账款(或银行存款) 585万元 2、当期收到的免税证明入账，不予抵扣税额抵减额2万元。 借:出口产品销售成本 ,2万元 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) ,2万元 3、收到《免抵退税通知书》，批准免抵税额10万元，未抵扣完进项税额10万元，退税 5万元。 借:应交税金,应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额) 10万元 应收补贴款,增值税 5万元 贷:应交税金,应交增值税(出口退税) 15万元 对未抵扣完进项不需作账务处理 免抵退税通知书批准的应退税款办理退库 借:银行存款 5万元 贷:应收补贴款,增值税 5万元 4、当期免税销售的会计处理。 (1)内销货物的销售 借:银行存款(或应收账款) 585万元 贷:产品销售收入,内销 500万元 应交税金,应交增值税(销项税额) 85万元 (2)来料加工复出口销售 借:银行存款(或应收外汇账款) 100万元 贷:产品销售收入,来料加工贸易出口 100万元 同时对来料加工耗用的进口料件按销售比例进行进项税额转出: 转出数=[85/(500+400+100,50)]×100=8.95 借:出口产品销售成本 8.95万元 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) 8.95万元 (3)进料加工复出口销售额，凭出口外销发票金额入账(不考虑成交方式)。 借:银行存款 400万元 贷:产品销售收入,进料加工贸易出口 400万元 同时，计算不予抵扣或退税的税额入账: 不予抵扣或退税的税额=400×(17%,15%)=8 借 出口产品销售成本 8万元 贷 应交税金,应交增值税(进项税额转出) 8万元 5、运保佣入账(平时不参与免抵退计算，年终一次性调整) 贷:出口产品免税销售收入 ,50万元 贷:银行存款 50万元 6、应纳税额计算与应交税金的会计处理。 本月应纳税额= [85+(,2)+15+8.95+8,(85+10)],15=4.95(万元) 本月“应交税金,应交增值税”为贷方余额，月末会计分录如下: 借:应交税金,转出未交增值税 19.95万元 贷:应交税金,未交增值税 19.95万元 月末，“应交税金,未交增值税”为贷方余额4.95万元(19.95,15)。此结果与下面第 二种方法相比，退税已抵冲了0.05万元应纳税额。 如“应交税金,应交增值税”为借方余额，月末会计分录如下: 借:应交税金,未交增值税 贷:应交税金,转出多交增值税 7、单证收齐并向主管国税机关退税申报申报。此时不作账务处理，只登记退税申报台 账。 以上会计分录涉及的“应交税金,应交增值税”科目通过丁字型账户反映如下: 应交税金,应交增值税 借方 贷方 1. 85 2. ,2 3. 10 3. 15 4((1) 85 6. 19.95 (2) 8.95 (3) 8 114.95 ?114.95 (二)按第二种方法，即按企业退税申报时的申报数进行相应的会计处理。 1、购进货物， 2、收到免税证明与第一种的会计处理方法相同。 3、收到《免抵退税通知书》，只在办理退库时作如下会计分录: 借:银行存款 贷:应收补贴款,增值税 4、免税销售收入的会计处理与第一种方法相同。 5、运保佣的会计处理与第一种方法相同。 6、应纳税额的计算与会计处理 应纳税额=85+(,2)+8.95+8,85,15=,0.05(万元) 月末，对“应交税金,应交增值税”科目出现的贷方余额作如下会计分录: 借:应交税金,应交增值税(转出少交增值税) 15万元 贷:应交税金,未交增值税 15 万元 月末“应交税金,未交增值税”科目余额为0(15,15)。 7、退税单证收齐后，按退税申报数进行免抵退税相应的会计处理。 应免抵退税额=300×15%,300×70%×15%=13.5(万元) 应退税额=0.05万元 0.05=13.45(万元) 应免抵税额=13.5, 根据以上结果，作如下会计分录: 借:应收补贴款 0.05万元 应交税金,应交增值税(出口抵减内销产品应纳额) 13.45万元 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) 13.5万元 以上会计分录涉及的“应交税金,应交增值税”科目通过丁字型账户反映如下: 应交税金,应交增值税 借方 贷方 1. 85 2. ,2 4(1) 85 (2)8.95 (3) 8 6. 15 7. 13.45 7. 13.5 ? 113.45 ?113.45 [例2]仍以上例有关业务为例，将上期留抵税额设为64.95万元。 (一) (一) 采用第一种方法。会计处理除“应交税金”明细科目发生额和期末余额与上例第一种方法不一致处，其余完全相同。 月末，应交税金的相关分录如下: 借:应交税金,应交增值税(转出未交增值税) 19.95万元 贷:应交税金,未交增值税 19.95万元 “应交税金,未交增值税”科目借方余额为45万元(64.95,19.95)。可见，留抵税额 中已剔除5万元应退税。 (二)采用第二种方法。会计处理除“应交税金”明细科目发生额和期末余额以及“应 收补贴款”与上例第二种方法不一致处，其余完全相同。则当期应纳税额为,50万元，应退税为13.5万元，应免抵税额为0，结转下期继续抵扣的进项税额36.5万元，与上例有区别的会计分录如下: 借:应收补贴款 13.5万元 贷:应交税金,应交增值税(进项税额转出) 13.5万元 月末对“应交税金,应交增值税”出现的贷方余额作如下会计分录: 借:应交税金,应交增值税(转出多交增值税) 14.95万元 贷:应交税金,未交增值税 14.95万元 月末“应交税金,未交增值税” 余额在借方，为50万元。此余额即为“免抵退”税计算时所用的应纳税额，未抵扣完进项税额是应纳税额剔除应退税额后的结果。也就是说留抵税额中包含应退税额。 从本例可以看出，“应交增值税,未交增值税”借方余额(即留抵税额)两种方法反映的结果在平时是不一致的。第一种方法是退税批准后在留抵税额剔除，企业填列纳税申报表时，其“免抵退货物应退税额”为批准数，与现行纳税申报表的填表口径一致。第二种方法的留抵税额是未扣除应退税额部分的，企业填列纳税申报表时，其“免抵退货物应退税额”为申报数，与审批数不一致的部分在清算期末调整。