持有至到期投资与长期股权投资

null持有至到期投资 与长期股权投资持有至到期投资 与长期股权投资王 晖第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资一、 持有至到期投资的概念 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资按还本付息的方式不同，债券可分为： 到期一次还本付息 到期一次还本、分期付息 分期还本、分期付息。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资二、持有至到期投资的特征 （一）到期日固定、回收金额固定或可确定 （二）有明确意图持有至到期 （三）有能力持有至到期 注意：第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资A、存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将该金融资产投资持有至到期： 1.持有该金融资产的期限不确定； 2.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产； 3.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿； 4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产投资持有至到期。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资B、“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。 存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期: 1．没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期； 2.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期； 3.其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资C、到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响 如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资三、持有至到期投资的会计处理 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（一）账户设置 为了反映持有至到期投资的取得、收益和处置等情况，可设置“持有至到期投资”账户，并设置“债券面值、溢折价、应计利息”明细账。 “持有至到期投资—面值 —溢折价（或利息调整） —应计利息“ 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（二）持有至到期投资的取得 1、债券溢折价的原因及其差额的含义 溢折价的原因： 主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（1）当债券票面利率高于金融市场利率时 债券发行者按债券票面利率付息会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。 这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）当债券票面利率低于金融市场利率时 债券发行者按债券票面利率付息会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价。 这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资2、投资入账价值的确定 持有至到期投资，按购入时实际支付的价款作为初始投资成本计价入账，包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。 但实际支付的价款中含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息，应作为短期债权处理，不计入债券的初始成本，计入“应收利息”账户。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资3、投资取得的账务处理 （1）实际支付的价款中不含有利息 ①溢价购入 借：持有至到期投资——面值 ——溢折价（或利息调整） 贷：银行存款 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资②折价购入 借：持有至到期投资——面值 贷：银行存款 持有至到期投资——利息调整 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）实际支付的价款中含有利息 ①实际支付的价款中含有分期付息的利息 借：持有至到期投资——面值 应收利息 贷：银行存款 借或贷：持有至到期投资——利息调整 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资②实际支付的价款中含有到期支付的利息 借：持有至到期投资——面值 持有至到期投资——应计利息 贷：银行存款 借或贷：持有至到期投资——利息调整 P116例1、2、3 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（三）持有至到期投资的摊余成本与投资收益的确定 金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果： （1）扣除已偿还的本金； （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； （3）扣除已发生的减值损失。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资 本期计提的利息=期初摊余成本×实际利率 本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本 期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息-本期收回的本金-本期计提的减值准备 【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资1、直线法 将溢折价金额在债券持有期间平均分摊的方法。 （1）特点 是各期的摊销额和投资收益固定不变，但由于随着溢价、折价的摊销，债券投资成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）优缺点 采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。 （3）投资收益计算 折价购入：投资收益=票面利息+折价摊销 溢价购入：投资收益=票面利息-溢价摊销 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（4）账务处理 ①溢价 借：应收利息 （分期付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—应计利息 （到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 贷：投资收益 （按票面利率计算的利息减去摊销的溢价） 持有至到期投资—利息调整 （摊销的溢价） 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资②折价 借：应收利息 （分期付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—应计利息 （到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—利息调整 （摊销的折价） 贷：投资收益 （按票面利率计算的利息加上摊销的折价） 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资P117例4 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资P118例5 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资P118例6 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资2、实际利率法 按初始投资成本（或摊余成本）乘以实际利率确认利息收入（投资收益）。 （1）特点 各期的投资收益率保持不变，债券投资额不断变化，各期投资收益也不断变化。折价、溢价摊销为票面利息与投资收益的差额。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）计算 ①投资收益=初始投资成本（或摊余成本）×实际利率 ②摊余成本的确定：是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以后的余额。 ③实际利率的确定 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资A、分期付息债券 债券初始入账价值=债券面值×DFi，n+债券票面利息×ADFi，n P119 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资例5-1： 766302=800000×DFi，5+800000×5%×ADFi，5 i=5%时 800000×0.784+40000×4.329=627200+173160=800360 i=7% 800000×0.713+40000×4.1=570400+164000=734400 运用插值法 5% 800360 i 766302 7% 734400 （7%-5%）/(734400-800360)=(i-5%)/(766302-800360) i=6%第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资例5-2： 835617=800000×DFi，5+800000×5%×ADFi，5 i=5%时 800000×0.784+40000×4.329=627200+173160=800360 i=7% 800000×0.713+40000×4.1=570400+164000=734400 运用插值法 5% 800360 i 835617 7% 734400 （7%-5%）/(734400-800360)=(i-5%)/(835617-800360) i=4% 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资B、到期一次还本付息债券 债券初始入账价值（1+i）n=债券到期价值 P120 例5-3： 747260*（1+i）n=800000+800000*5%*5 i=6% 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（3）账务处理 ①溢价 借：应收利息 （分期付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—应计利息 （到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 贷：投资收益 （持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 持有至到期投资—利息调整 （差额） 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资②折价 借：应收利息 （分期付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—应计利息 （到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 持有至到期投资—利息调整 （差额） 贷：投资收益 （持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） P120例7、8、9 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（四）持有至到期债券的到期兑现 是指期限届满时按面值收回投资及应收未收的利息。 如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。 借：银行存款 贷：持有至到期投资——面值 ——应计利息 P122例10 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（五）持有至到期投资的减值 债权人应将债权的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资 已计提减值准备的持有至到期债券价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（六）持有至到期投资转换 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 资本公积——其他资本公积（差额，也可能在借方） 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（四）出售持有至到期投资 借：银行存款等 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 投资收益 （差额，也可能在借方）第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【例1】2010年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司同日发行的到期时一次还本付息的债券12万张，以银行存款支付价款1 020万元，另支付相关交易费用10万元。该债券每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5％，利息不是以复利计算。甲公司拟持有该债券至到期。 要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（1）甲公司购入乙公司债券的入账价值是( )万元。 A．1000 B.1030 C．1020 D．1010 （2）甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是( )万元。 A．350 B.180 C．360 D．170 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【答案】 （1）B 【解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值=1020+10=1030（万元）。 （2）A 【解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=现金流入-现金流出=100×12×（1+5%×3）-（1020+10）=350（万元）。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【例2】20×0年1月1日，XYZ公司支付价款1 000万元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250万元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59万元），本金最后一次支付。约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。公司确定的实际利率为10%。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资*59.72=250-41-45.1-49.61-54.57 *118.72=59.72+59单位：万元第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下： （1）20×0年1月1日，购入债券： 借：持有至到期投资——成本 1 250 贷：银行存款 1 000　　　 　持有至到期投资——利息调整250 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息　　　 　　59 持有至到期投资——利息调整41 贷：投资收益　　　　　　　　 l00 借：银行存款　　　　　　　　　59 贷：应收利息　　　　　　　 59 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（3）20×1年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息　　　 　59 持有至到期投资——利息调整45.1 贷：投资收益　　　　　　　 104.1 借：银行存款　　　　　　　　　59 贷：应收利息　　　　　　　　59 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（4）20×2年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息　　　 　　59 持有至到期投资——利息调整49.61 贷：投资收益　　　　　　　　 108.61 借：银行存款　　　　　　　　　59 贷：应收利息　　　　　　　　 59 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（5）20×3年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等： 借：应收利息　　　　　　　　　59 持有至到期投资——利息调整54.57 贷：投资收益　　　　　　　 113.57 借：银行存款　　　　　　　　 59 贷：应收利息　　 59 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（6）20×4年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等： 借：应收利息　　　　　　　　　59 持有至到期投资——利息调整　 （250-41-45.1-49.61-54.57）59.72 贷：投资收益　　　　　　　　118.72 借：银行存款　　　　　　　　 59 贷：应收利息　　　　　　　　59 借：银行存款　　　　　　　1 250 贷：持有至到期投资——成本　1 250 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【例3】假定XYZ公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。公司确定的实际利率为9.05%。 *71.83=250-31.5-39.69-48.62-58.36 *130.83=71.83+59单位：万元第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下： （1）20×0年1月1日，购入债券： 借：持有至到期投资——成本　 1 250 贷：银行存款　　　　　　　　　 1 000 持有至到期投资——利息调整　 250第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入： 借：持有至到期投资——应计利息　 59 ——利息调整　 31.5 贷：投资收益　　　　　　　　　 90.5 （3）20×1年12月31日，确认实际利息收入： 借：持有至到期投资——应计利息　 59 ——利息调整 39.69 贷：投资收益　　　　　　　　　 98.69 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（4）20×2年12月31日： 借：持有至到期投资——应计利息59 ——利息调整48.62 贷：投资收益　　　　　　　　107.62 （5）20×3年12月31日，确认实际利息： 借：持有至到期投资——应计利息 59 ——利息调整　58.36 贷：投资收益　　　　 117.36 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（6）20×4年12月31日，确认实际利息收入、收到本金和名义利息等： 借：持有至到期投资——应计利息　 59 ——利息调整 71.83 （250-31.5-39.69-48.62-58.36） 贷：投资收益　　　 　　　 　130.83 借：银行存款　　　 1 545 贷：持有至到期投资——成本 1 250 ——应计利息　295第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【练习1】A公司于2010年1月2日从证券市场上购入B公司于2009年1月1日发行的债券，该债券三年期、票面年利率为5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2012年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为1011.67万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为6%。 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。 （1）A公司2010年1月2日持有至到期投资的初始投资成本为（ ）万元。 A．1011.67 B．1000 C．981.67 D．1031.67 （2）2010年12月31日，A公司应确认的投资收益为（ ）万元。 A．58.90 B．50 C．49.08 D．60.70 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【答案】 （1）C 【解析】A公司2010年1月2日持有至到期投资的成本=1011.67+20-1000×5%=981.67（万元）。 （2）A 【解析】2010年12月31日应确认的投资收益=981.67×6%=58.90（万元）。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【练习2】A公司于2009年1月2日从证券市场上购入B公司于2009年1月1日发行的债券，该债券三年期、票面年利率为4%、到期日为2012年1月1日，到期日一次归还本金和利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为947.50万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际年利率为5%。假定按年计提利息，利息不是以复利计算。 要求：编制A公司从2009年1月1日至2012年1月1日上述有关业务的会计分录。第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资【答案】 （1）2009年1月1日 借：持有至到期投资—成本 1000 贷：银行存款 967.50 持有至到期投资—利息调整 32.50第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（2）2009年12月31日 应确认的投资收益=967.50×5%=48.38（万元），“持有至到期投资—利息调整”=48.38-1000×4%=8.38（万元）。 借：持有至到期投资—应计利息 40 持有至到期投资—利息调整 8.38 贷：投资收益 48.38 第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（3）2010年12月31日 应确认的投资收益=（967.50+48.38）×5%=50.79（万元），“持有至到期投资—利息调整”=50.79-1000×4%=10.79（万元）。 借：持有至到期投资—应计利息 40 持有至到期投资—利息调整 10.79 贷：投资收益 50.79第一节 持有至到期投资第一节 持有至到期投资（4）2011年12月31日 “持有至到期投资—利息调整”=32.50-8.38-10.79=13.33（万元），投资收益=40+13.33= 53.33（万元）。 借：持有至到期投资—应计利息 40 持有至到期投资—利息调整 13.33 贷：投资收益 53.33 （8）2012年1月1日 借：银行存款 1120 贷：持有至到期投资—成本 1000 —应计利息 120第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资本节主要内容: 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资一、长期股权投资概述 (一)长期股权投资的性质 通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资，目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资(二)投资企业与被投资企业的关系P123 1、控制——母子公司关系 2、共同控制——合营企业 3、重大影响——联营企业 4、无重大影响 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资二、长期股权投资的取得 同一控制下企业合并取得的 长期 企业合并取得的 股权 投资 非同一控制下企业合并取得的 的 取得 以现金资产购入 非企业合并取得的 以发行权益性证券方式取得 投资者投入 以非货币性资产交换、债务重组等方式取得 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（一）初始计量 1、企业合并形成的长期股权投资 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 企业合并的方式如下图所示： 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（1）同一控制下的企业合并 是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。 同一方：母公司或有关主管单位 相同的多方：根据投资者的合同或协议 非暂时性：合并前（1年），合并后（1年） 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合。 合并对价往往不公允。 因此，合并方按照被合并方的账面价值进行初始计量。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资①合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的 A、应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 B、合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资C、长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：长期股权投资 （被合并方所有者权益账面价值的份额） 贷：负债 （承担债务账面价值） 资产 （投出资产账面价值） 资本公积——资本或股本溢价（差额） 借：管理费用 （审计、法律服务等直接相关费用） 贷：银行存款 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资或： 借：长期股权投资 （被合并方所有者权益账面价值的份额） 资本公积——资本或股本溢价（差额） 盈余公积、未分配利润（资本公积不足冲减部分） 贷：负债 （承担债务账面价值） 资产 （投出资产账面价值） 借：管理费用 （审计、法律服务等直接相关费用） 贷：银行存款 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例1】甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以货币资金1000万元取得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。 初始投资成本=2000×60%=1200万 借：长期股权投资 12000000 贷：银行存款 10000000 资本公积——资本溢价 2000000 P125例11第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资②合并方以发行权益性证券作为合并对价的 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 按照发行权益性证券的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行权益性证券面值总额之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：长期股权投资 （被合并方所有者权益账面价值的份额） 贷：股本 （发行股票的面值总额） 银行存款 （权益性证券发行费用） 资本公积——股本溢价 （差额） 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资或： 借：长期股权投资 （被合并方所有者权益账面价值的份额） 资本公积——资本或股本溢价（差额） 盈余公积、未分配利润（资本公积不足冲减部分） 贷：股本 （发行股票的面值总额） 银行存款 （权益性证券发行费用）第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例2】甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以发行股票的方式从乙公司股东手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行1500万股普通股股票，每股面值1元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。甲公司在2006年3月1日资本公积为180万，盈余公积为100万，未分配利润为200万。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资初始投资成本=2000×60%=1200万 差额1500-1200=300万，依次冲减。 借：长期股权投资 12000000 资本公积 1800000 盈余公积 1000000 未分配利润 200000 贷：股本 15000000 P125例12 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例3】 20×6年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1 500万股普通股（每股面值为1元，市价为13.02元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策和会计期间相同。合并日，S公司的账面所有者权益的总额为6 606万元。S公司在合并后维持其法人资格继续经营。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资合并日P公司在其账簿及个别财务中应确认对S公司的长期股权投资，账务处理为： 借：长期股权投资 66 060 000 贷：股本 15 000 000 资本公积——股本溢价 51 060 000 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（2）非同一控制下的企业合并 是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外其他的企业合并。 是合并各方自愿进行的交易行为，是一种公平交易，以公允价值为基础计量。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资非同一控制下控股合并中，购买方应当按确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。 合并成本：购买方在购买日作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值、发行的权益行政权的公允价值等。 公允价值与其付出的资产、发生或承担的负债的账面价值的差额，计入当期损益。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资注意： A、购买方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。 B、无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资①以支付现金取得的长期股权投资 应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。 *实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为“应收股利”单独核算。 借：长期股权投资-投资成本 应收股利 管理费用 贷：银行存款 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资②以付出货币资金以外的其他资产的方式取得被购买方的股权，付出的资产应按资产出售的方式进行处理，按资产的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资——投资成本”科目；按照资产的价值，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”、“应交税费——应交增值税”等科目，同时结转付出资产的成本，将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资A、商品和原材料 借：长期股权投资 贷：主营业务收入 （公允价值） 其他业务收入 应交税费——应交增值税（销） 借：主营业务成本 （账面价值） 其他业务成本 贷：库存商品、原材料 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资B、固定资产 借：长期股权投资 贷：固定资产清理 （公允价值） 借：固定资产清理 （账面价值） 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 借：固定资产清理 （或：营业外支出） （差额） 贷：营业外收入 （差额） 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资C、无形资产 借：长期股权投资 累计摊销 贷：无形资产 （账面价值） （公允价值） 营业外收入第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资③以承担负债的方式取得被购买方的股权，按负债的公允价值作为初始投资成本。 ④以发行股票等方式取得被购买方的股权，应在购买日按照发行股票等的公允价值作为初始投资成本。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例4】甲、乙两家公司属非同一控制下的独立公司。甲公司于2006年3月1日以本企业的固定资产对乙企业投资，取得乙企业60%的股份。该固定资产原值1500万，已计提折旧400万，已提取减值50万，在投资当日该设备公允价值为1250万元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资初始投资成本：1250万 账面价值=1500-400-50=1050万 差额200万作为营业外收入。 借：长期股权投资 12500000 贷：固定资产清理 12500000第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：固定资产清理 10500000 累计折旧 4000000 固定资产减值准备 500000 贷：固定资产 15000000 借：固定资产清理 2000000 贷：营业外收入 2000000 P126例13 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例5】（1）2010年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允价值为4000万元；乙公司净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（　）。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资A．确认长期股权投资5000万元，不确认资本公积 B．确认长期股权投资5000万元，确认资本公积800万元 C．确认长期股权投资4800万元，确认资本公积600万元 D．确认长期股权投资4800万元，冲减资本公积200万元 【答案】C第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（2）甲公司和A公司均为M集团公司内的子公司，2010年1月1日，甲公司以2600万元购入A公司60%的普通股权，并准备长期持有，甲公司同时支付相关税费20万元。A公司2010年1月1日的所有者权益账面价值总额为4000万元，可辨认净资产的公允价值为4800万元。则甲公司应确认的长期股权投资初始投资成本为（　）万元。 A.2600　　B.2620　　C.2400　　D.2880 【答案】C第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（3）A、B两家公司属于非同一控制下的独立公司。A公司于2010年2月1日以本企业的无形资产对B公司投资，取得B公司60%的股份，该无形资产原值1500万元，已摊销300万元，已提取减值准备50万元，2月1日该无形资产公允价值为1250万元，A公司支付评估和法律咨询费用5万元。B公司2010年2月1日所有者权益为2000万元。A公司该项长期股权投资的成本为（  ）万元。   A．1205    B．1200    C．1255    D．1250 【答案】D第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（4）关于同一控制下的企业合并，下列说法中正确的有（ ）。 A．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 B．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方可辨认净资产公允价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资C．长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益 D．长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当计入当期损益 E．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益公允价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 【答案】AC第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资2、非企业合并取得的长期股权投资 其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法基本相同。 但发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费应计入长期股权投资成本。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资与投资有关的相关费用会计处理如下： 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（1）以支付现金取得的长期股权投资 应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出。 *实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为“应收股利”单独核算。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例6】甲公司于20×6年2月10日，自公开市场买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。甲公司取得该部分股权后，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。 甲公司应当按照实际支付的购买价款和相关费用作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为： 借：长期股权投资 82 000 000 贷：银行存款　　　　　　82 000 000 P127例14第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（2）以发行股票方式取得的长期股权投资，应在购买日按照发行股票等的公允价值作为初始投资成本。 为发行股票支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例7】2012年3月，A公司通过增发30000000股（每股面值1元）本企业普通股为对价取得对B公司20%的股权。按照增发前一定时期的平均股价计算，该30000000股普通股的公允价值为58000000元。为增发该部分普通股，A公司支付了3000000元的佣金和手续费。取得B公司该部分股权后，A公司能够对B公司施加重大影响。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：长期股权投资 58 000 000 贷：股本 30 000 000 资本公积——股本溢价 28 000 000 借： 资本公积——股本溢价 3 000 000 贷：银行存款 3 000 000 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（3）投资者投入的长期股权投资 应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议价值不公允的除外。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资三　长期股权投资的后续计量 （一）长期股权投资的成本法 成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。 在成本法下，长期股权投资以取得股权时的初始成本计价入账后，除了投资企业追加或收回投资，账面价值一般保持不变。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资1、适用范围 （1）投资企业能够对被投资企业实施控制。但编制合并报表时，需按权益法调整。 （2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资2、成本法的核算方法 （1）初始投资或追加投资，按初始投资成本增加账面价值，一般不予变更。只有在追加或收回投资时调整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资——投资成本 贷：银行存款 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（2）被投资企业宣告分配利润或现金股利，按应享有的股份确认为当期投资收益。 借：应收股利 贷：投资收益 借：银行存款 贷：应收股利 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例8】20×7年6月20日，甲公司以1500万元购入乙公司8%的股权。甲公司取得该部分股权后，未派出人员参与乙公司的财务和生产经营决策，同时也未以任何其他方式对乙公司施加控制、共同控制或重大影响。同时，该股权不存在活跃市场，其公允价值不能可靠计量。 20×7年9月30日，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按照其持股比例确定可分回20万元。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资甲公司对乙公司长期股权投资应进行的账务处理如下： 借：长期股权投资　　15 000 000 贷：银行存款　　　　　　15 000 000 借：应收股利　　　　　 200 000 贷：投资收益　　　　　　 200 000 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（二）长期股权投资的权益法 1、含义 权益法是指长期股权投资最初以投资成本计价，以后随着被投资企业所有者权益的变动对投资的账面价值进行调整的方法。 所有者权益的变动包括： （1）被投资企业实现的净利润或发生的净亏损； （2）其他所有者权益项目的变动。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资2、适用范围 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。 3、 科目设置 长期股权投资——投资成本 （投资时） ——损益调整 （投资后留存收益变动） ——其他权益变动（投资后资本公积变动） 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资4、权益法的类型 （1）简单权益法 按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益。 （2）购买法权益法 在被投资单位账面净利润的基础上，调整投资时被投资单位可辩认资产公允价值与账面价值的差额对当期损益的影响计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资（3）完全权益法 在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易对当期损益的影响（即扣除未实现的内部销售损益）计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益。 注意： 准则要求采用完全权益法。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例9】甲公司于2010年1月1日出资1000万元投资乙公司，占乙公司表决权资本的30%，当日乙公司可辩认净资产公允价值为3000万元，除一台设备外，其他资产、负债公允价值与账面价值相同，该设备在投资日公允价值150万元，账面价值100万元，原预计使用年限为10，预计尚可使用5年，直线法提折旧。2010年度乙公司实现净利润200万元，当年乙公司向甲公司销售商品一批，售价130万元，成本120万元，至年末，甲仍未对外销售该批商品，全部形成期末存货。 分别用三种方法确定甲公司2010年的投资收益。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资简单权益法： 借：长期股权投资 （200×30%）60 贷：投资收益 60 购买法权益法： 乙公司净利润应调整为：200-（150/5-100/10）=180 借：长期股权投资 （180×30%） 54 贷:投资收益 54第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资完全权益法: 乙公司净利润应调整为: 200-（150/5-100/10）-(130-120)=170 借:长期股权投资 （170×30%） 51 贷:投资收益 51第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资5、完全权益法的核算方法 （1）初始投资或追加投资，按投资成本增加账面价值。 采用权益法进行长期股权投资的核算，为了客观地反映在被投资企业所有者权益中享有的份额，应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。 可辨认净资产的公允价值，是指被投资企业可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资①长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，性质与商誉相同，不调整初始成本，在投资期间也不摊销； ②长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【例10】A公司于2007年1月1日购入联营企业B公司40%的股权，实际支付价款400万；购买日，B公司所有者权益账面价值为900万，公允价值为1050万。 1050×40%=420（万元） 借：长期股权投资——投资成本 400 贷：银行存款 400 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：长期股权投资-投资成本 20 贷：营业外收入 20 如果支付价款为450万，则： 借：长期股权投资——投资成本 450 贷：银行存款 450 第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资【练习】 A企业于20×5年1月取得B公司30%的股权，支付价款9 000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22 500万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。 在B公司的生产经营决策过程中，所有股东均按持股比例行使表决权。A企业在取得B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司施加重大影响，A企业对该投资应当采用权益法核算。第二节 长期股权投资第二节 长期股权投资借：长期股权投资——成本90 000 000 贷：银行存款 90 000 000 如果本例中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为36 000万元： 借：长期股